Ведомственный жилищный фонд. Как правильно его амортизировать и списывать?

Александр МАЛЫШКИН,
аудитор, АФ "Гудвилл-плюс"

---

На балансе многих предприятий находятся жилые дома. Часть квартир приватизирована, часть нет. У бухгалтеров таких предприятий, а также ЖЭКов возникает вопрос: можно ли в затратную часть декларации о прибыли включать начисленную амортизацию (износ) жилого дома?

При этом в валовой доход включается, безусловно, вся сумма полученной от жильцов квартплаты.

Другой вопрос касается даты списания с баланса приватизированных квартир (домов): какие при этом делать проводки на счетах?

С даты вступления в силу П(С)БУ 7 "Основные средства" (1 июля 2000 г.) вопрос амортизации (износа) нужно разделить на две части: отражение в бухгалтерском и в налоговом учете. Проблема налогового учета сводится, в сущности, к ответу на риторический вопрос: будет ли включаться сумма амортизации жилого дома в декларацию о прибыли предприятия? Попробуем разобраться, не претендуя на окончательность выводов, поскольку данный вопрос законодательно четко не урегулирован.

Налоговый учет

Согласно ст. 8 Закона "О налогообложении прибыли предприятий" (далее - Закон №283), все основные фонды делятся на две категории: основные производственные фонды (фонды, подлежащие амортизации) и непроизводственные фонды (фонды, не подлежащие амортизации). В какую категорию включить жилой дом?

Обратим внимание на то, что, в соответствии с подпунктом 8.1.4 Закона №283, под термином "непроизводственные фонды" подразумевают капитальные активы, не используемые в хозяйственной деятельности налогоплательщика. Напомним, что, в свою очередь, хозяйственная деятельность - "любая деятельность лица, направленная на получение дохода в денежной, материальной или нематериальной формах, в случае если непосредственное участие такого лица в организации такой деятельности является регулярным, постоянным и существенным" (п. 1.32 Закона №283).

Формально получение валового дохода дает основание считать эксплуатацию жилого дома хозяйственной деятельностью. Подкрепляет такую позицию и подпункт 8.2.2 Закона №283, согласно которому жилые дома и их части (квартиры и места общего пользования) отнесены в налоговом учете к I группе основных фондов.

В подпункте 8.2.1 Закона №283 обязательным требованием для признания производственных фондов основными названо их использование в хозяйственной деятельности. Т. е. амортизация может начисляться на жилые дома (как и на другие производственные объекты), в случае если хозяйственная деятельность предприятия, связанная с предоставлением услуг по их содержанию и эксплуатации, является существенной и постоянной, либо такие фонды предоставляются другим лицам в аренду. При этом прибыльность или убыточность услуг не имеет значения.

Таким образом, прямой запрет на амортизацию жилых домов в налоговом законодательстве отсутствует. Поэтому смелые бухгалтеры могут включать амортотчисления, начисленные согласно ст. 8 Закона №283, в налоговую декларацию, уменьшая сумму скорректированного валового дохода. Если дело дойдет до суда, имеется достаточно аргументов для отстаивания такой позиции. Однако такой вариант мы предлагаем не всем бухгалтерам.

Мешает быть безоглядным оптимистом одна деталь. Вспомним традиции советско-украинского бухучета и калькуляции. Согласно нормативам Минжилкоммунхоза, во все времена на жилые дома не начисляли амортизацию. Определяли только износ на полное восстановление (кстати, по тем же нормам отчислений от балансовой стоимости, что и амортизацию). Поэтому износ и амортизация по жилью всегда считались синонимами. В строгом бухучете износ отражался по кредиту счета 02 и дебету счета 85.

Это касалось и специализированных управлений (ЖЭУ), и предприятий и организаций, имевших на балансе ведомственное жилье.

Причину можно найти в том, что амортизация как статья расходов в специализированных жилищных управлениях не включалась в калькуляцию тарифа на эксплуатацию жилья. Кстати, не включается она и сейчас. Кроме того, тариф квартплаты подлежал обязательному государственному регулированию. Как и сейчас. Более того, только в последнее время начался процесс перехода на 100-процентную уплату жильцами суммы квартплаты по тарифу. Поэтому можно утверждать, что амортизация в составе квартплаты (валового дохода) на предприятие не поступает.

Если предприятие в тариф квартплаты не закладывает суммы амортизации жилья, у него нет оснований для отражения таких затрат в налоговом и бухгалтерском учете. Итак, каков выход? Включение таких сумм в тариф? Но для этого нужно решение на законодательном уровне. Иначе это будет нарушением прав граждан и вызовет применение санкций со стороны управлений ценообразования местных органов власти.

Бухгалтерский учет

С бухучетом проблем меньше. Жилые здания учитываются на субсчете 103 "Здания и сооружения", а их износ - на субсчете 133. На указанном субсчете ведется учет наличия и движения зданий, сооружений, их структурных компонентов и передаточных устройств, а также жилых зданий.

Как бы кто ни доказывал, что в налоговом учете с 01.07.97 г. не действуют принципы калькуляции как метода расчета валовых расходов и амортизации, уменьшать валовой доход на невозмещенные предприятию расходы со стороны покупателей (квартиросъемщиков или квартировладельцев) мы не советуем.

Затраты и доходы в бухгалтерском учете отражаются проводками, указанными в таблице 1

Таблица 1

¹Приватизированный жилищный фонд (квартиры) учитывается на балансе предприятия до момента передачи на баланс обществу квартировладельцев или в собственность квартиросъемщика.

Порядок списания жилья с баланса

Что касается списания с баланса приватизированных владельцами (жильцами) квартир, то нужно иметь в виду, что до перехода на Национальные стандарты бухгалтерского учета предприятие фактически не имело права списывать приватизированные квартиры с баланса.

Так, согласно Инструкции Минфина по бухгалтерскому учету балансовой стоимости групп основных фондов от 24.07.97 г. №159, движение и наличие приватизированных квартир в многоквартирном доме, не переданных на баланс общества квартировладельцев, нужно было отражать на специальном субсчете 01/3 "Приватизированный жилищный фонд" (п. 7 Инструкции). Аналогичное требование имелось в п. 2.3 Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия, утвержденной приказом Минфина от 18.08.95 г. №139: "При приватизации отдельных квартир в объектах жилищного фонда их стоимость с баланса не списывается и до передачи на баланс обществу или объединению индивидуальных владельцев квартир отражается на субсчете 3 "Приватизированный жилищный фонд" счета 01 "Основные средства".

На сегодняшний день, как известно, оба эти документа утратили силу: Инструкция о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета - согласно приказу Минфина от 25.02.2000 г. №39, а Инструкция №159 - согласно приказу Минфина от 27.04.2000 г. №92 (причем последняя - с 01.07.2000 г.). Во всяком случае до 01.07.2000 г., пока действовала Инструкция №159, требования относительно отражения приватизированного жилья на балансе предприятия до передачи его на баланс общества владельцев квартир оставались в силе.

С даты вступления в силу П(С)БУ 7 "Основные средства" (01.07.2000 г.) ситуация изменилась.

Относительно жилья этот стандарт не содержит ни требования отражать такой актив на балансе, ни запрета на такое отражение. Очевидно, важно определить, являются ли приватизированные квартиры активом предприятия. Так, согласно п. 4 П(С)БУ 7: "Основные средства - материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товара, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года (или операционного цикла, если он больше года)".

Исходя из такого определения основных средств можно сделать вывод, что законодательные основания продолжать отражение приватизированного жилья на балансе предприятия - его бывшего владельца на сегодняшний день отсутствуют (фактически оно не является для предприятия активом).

Когда же такое жилье может быть списано с баланса?

Вполне разумно было бы это сделать в момент передачи объектов жилищного фонда на баланс общества или объединения индивидуальных владельцев квартир (если жильцы-владельцы создали общество или объединение). Так что передавать "с баланса на баланс" чаще всего некому. Правильнее говорить о списании с баланса предприятия - бывшего владельца жилья, которое может производиться по итогам инвентаризации перед составлением годового отчета.

Отметим еще один момент. В связи с необходимостью перехода в 2000 году всех предприятий на новый План счетов бухгалтерского учета Минфином были приняты Методические рекомендации по перенесению сальдо счетов и субсчетов предыдущего Плана счетов на новый (доведен письмом Минфина от 04.02.2000 г. №18-424). В соответствии с этими рекомендациями, субсчет 01/3 "Приватизированный жилищный фонд" должен быть перенесен на субсчет 103/1 "Приватизированный жилищный фонд". Такой подход противоречит понятию собственности на активы.

Наличие этих рекомендаций, по мнению автора, можно объяснить датой принятия документа. А именно: февраль 2000 года, когда еще действовала Инструкция №159 о бухучете балансовой стоимости групп основных фондов, которая обязывала отражать приватизированный жилищный фонд на балансе предприятия.

В бухгалтерском учете списание приватизированных квартир рекомендуем осуществить следующим образом:

Д-т 13 К-т 103/1 - на сумму начисленного по объекту износа;

Д-т 976 К-т 10 - на остаточную стоимость жилья.

Хотя, как считает ВАСУ в п. 9 письма от 31.01.2001 г. №01-8/98 "О некоторых распоряжениях законодательства, регулирующего вопросы, связанные с осуществлением права собственности и его защитой": "Баланс предприятия (организации) является формой бухгалтерского учета, определения состава и стоимости имущества и объема финансовых обязательств на конкретную дату. Баланс не определяет оснований нахождения имущества в собственности (владении) предприятия".

Такая трактовка баланса является новым взглядом на традиционный подход к нему в советские времена, с чем автор не согласен. При условии того, что на счетах активов предприятия учитываются действительно активы, являющиеся его собственностью, баланс должен отражать его собственность. Баланс - вторичен, методология учета и счета - первичны.

Налогообложение списанного жилья

Согласно подпункту 5.1.19 Закона о НДС, операции по бесплатной приватизации жилищного фонда освобождены от обложения налогом на добавленную стоимость. Поэтому в момент приватизации жилья (точнее, во время приватизации) никаких налоговых обязательств по НДС у предприятия не возникает.

Не возникают и валовые доходы, поскольку приватизация жилья производится бесплатно и предприятие не получает при этом никаких доходов.