Мова піде про перевірки органів митної служби. Ми розповімо, які бувають перевірки і чим вони регламентуються, на що треба звернути увагу, якщо до вас уже прийшли, як оформляються результати перевірки і як їх відобразити в обліку.
Коли вони ще не прийшли
Митні органи перевіряють суб’єктів підприємницької діяльності відповідно до Митного кодексу, Указу №817, Закону №2181 та Порядку №1730. Але вони мають право перевіряти не всю діяльність підприємства, а лише ті операції, які стосуються сплати податків і зборів, а також ПДВ, що сплачуються при ввезенні або пересиланні товарів на митну територію України при перетині товаром митного кордону; ввізного мита; акцизного збору (пп. «б» п. 5 Указу №817).
Якщо податкові органи не мають права самостійно визначати податкові зобов’язання платника податків після закінчення визначеного терміну давності1, то митні органи таке право мають. Тобто Держмитслужба може донараховувати зобов’язання та штрафні санкції за будь-якими операціями, проведеними підприємством протягом періоду, що перевіряється. Це право Держмитслужби закріплене статтею 69 МК, в якій говориться: якщо є достатні підстави вважати, що мало місце порушення норм законодавства України або міжнародних договорів, то терміну давності для здійснення митного контролю немає. Звичайно, якщо контроль за виконанням таких норм входить до повноважень митних органів.
Митні органи мають право здійснювати три види перевірок: планові і позапланові виїзні перевірки на підставі Указу №817, а також митний контроль на підставі ст. 69 МК.
Планова виїзна перевірка передбачається планом роботи митного органу, але не частіше ніж один раз протягом календарного року. Така частота перевірок закріплена нормами п. 2 Указу №817. Враховуючи, що при цьому план роботи митного органу складається згідно з вимогами п. 3 Порядку №1730, як і рештою контролюючих органів (див. п. 2 Порядку №619), з розрахунку на квартал, слід мати на увазі, що окреме підприємство не повинно потрапляти до таких квартальних планів частіше, ніж раз на рік.
Згідно з Указом №817, не менш ніж за 10 днів до початку перевірки митний орган повинен надіслати підприємству письмове повідомлення про майбутню перевірку із зазначенням дати її проведення. Хоча тут нічого не сказано про обов’язковість вручення підприємству такого повідомлення, чи означає це, що підприємство може не допустити перевіряльників до перевірки, якщо воно не підписувало поштового повідомлення про вручення цього документа або не приймало його під розписку? Ми думаємо, що може, адже фактичне неотримання підприємством повідомлення про перевірку може бути використане як доказ того, що повідомлення так і не було надіслане.
Таким чином, за відсутності письмового повідомлення про перевірку підприємство має право не допустити перевіряльників до її проведення. Але при цьому керівник повинен оцінити ймовірність того, що повідомлення про перевірку все ж таки надійшло, але з якихось причин загубилося, наприклад унаслідок службової недбалості працівників підприємства. У цьому разі митні органи можуть навести як доказ поштове повідомлення про вручення з підписом працівника підприємства, якщо воно все ж таки було.
Позапланова виїзна перевірка може проводитися лише за наявності переліку причин.
Крім того, п. 4 Указу №817 передбачено право вищестоящого контролюючого органу (у нашому випадку — митного) провести перевірку у разі:
2) якщо стосовно посадових осіб митного органу, що проводив планову або позапланову перевірку підприємства, розпочато службове розслідування або порушено кримінальну справу, то за рішенням вищого митного органу може бути проведена повторна перевірка підприємства.
Перевірки підприємств митними органами проводяться лише на підставі письмового наказу начальника митниці або його заступника, у т. ч. і позапланові виїзні, тимчасом як, наприклад, позапланові виїзні перевірки податкових органів можливі тільки за рішенням суду, як прямо сказано у ч. 8 ст. 11-1 Закону про ДПС.
Коли вони вже прийшли...
Як уже говорилося вище, якщо підприємство не отримало повідомлення про перевірку, воно може обрати два варіанти своєї поведінки: або допустити перевіряльників до перевірки, або не допустити. Якщо підприємство впевнене у тому, що воно дотримує вимоги законодавства з митних питань і не має анінайменшого бажання дебатувати з представниками митного органу, воно може заплющити очі на те, що повідомлення про перевірку немає, і все-таки допустити їх до перевірки. Проте така пасивна поведінка підприємства може спровокувати митний орган і наступного разу прийти на перевірку без повідомлення. Тому рекомендуємо наполягати на дотриманні митниками всіх вимог законодавства при проведенні ними перевірки від початку і до кінця.
Розглянемо алгоритм дій керівника підприємства при прибутті працівників митних органів (див. схему 1 на с. 18).
Отримавши інформацію про їх прибуття, керівник не повинен негайно приймати рішення про допуск їх до перевірки. Проводячи прибулих до кімнати переговорів, слід запропонувати їм поставити підписи у Журналі реєстрації перевірок. Відтак слід попросити кожного з тих, хто прийшов, показати службові посвідчення, уважно вивчити і порівняти їх з даними, внесеними до Журналу реєстрації перевірок. Якщо хтось із них відмовиться поставити підпис у Журналі, то це буде підставою для недопущення цієї особи до перевірки. Незайве також з’ясувати прізвище, ім’я і по батькові, посаду, звання безпосереднього керівника перевіряльників та його службовий телефон.
У разі позапланової перевірки варто також з’ясувати по телефону, чи справді ці працівники митного органу скеровані на перевірку. Якщо відповідь виявиться негативною, то в цьому разі слід надіслати скаргу вищестоящому органу і, само собою, до перевірки нікого не допускати.
Для проведення перевірки посадовим особам митного органу видається спеціальне посвідчення з підписом керівника і печаткою відповідного митного органу. Форма цього посвідчення затверджена наказом ДМСУ від 30.03.2006 р. №254. Керівник повинен попросити надати таке посвідчення, потім перевірити правильність і повноту заповнення всіх реквізитів документа.
Щодо обов’язковості надання копії наказу начальника митниці про проведення позапланової перевірки, то Порядком №1730 не передбачено обов’язку перевіряльників надавати будь-які документи, крім посвідчень на перевірку.
Якщо у керівника виникли сумніви в легітимності службових посвідчень перевіряльників і самого посвідчення на право проведення перевірки, треба зателефонувати до відповідного органу митної служби з метою підтвердження повноважень його працівників.
Тільки після того, як керівник спокійно, уважно вивчить усі документи (службові посвідчення та посвідчення на право проведення перевірки) і з’ясує факт отримання чи неотримання письмового повідомлення про перевірку, він приймає рішення про допуск чи недопуск перевіряльників до роботи. Будь-яке формальне порушення в оформленні документів може стати підставою для відмови в допуску до перевірки. До речі, у разі відмови допустити працівників митного органу до перевірки складається акт з урахуванням вимог пп. 2.10 — 2.13 п. 2 Порядку №254. Представники підприємства в цьому акті свої підписи не ставлять, його складають і підписують лише працівники митного органу, уповноважені на перевірку. Акт складається у трьох екземплярах: для митниці, для підприємства та для податкового органу, на обліку в якому перебуває підприємство.
Рекомендуємо надавати перевіряльникам робочі місця в окремій кімнаті, по змозі прагнучи не давати їм доступу до робочих місць працівників підприємства. Порядок проведення перевірок митними органами, права й обов’язки посадових осіб митного органу та підприємства, що перевіряється, регламентовані Порядком №1730.
Як уже згадувалося, митні органи мають право перевіряти операції, пов’язані зі сплатою податків і зборів, які сплачуються при ввезенні або пересиланні товарів на митну територію України при перетині товаром митного кордону; ввізного мита; акцизного збору (пп. «б» п. 5 Указу №817). Відповідно до цих повноважень вони запитують первинні документи, що підтверджують здійснення таких операцій, і не більше того. Звичайно, під час перевірки жоден первинний документ не може покинути офіс підприємства, переміщаючись лише з місця свого постійного зберігання до робочих місць «гостей» і назад. Рекомендуємо запропонувати останнім оформляти свої запити письмово. Зі свого боку, підприємство має право видавати перевіряльникам документи тільки під розписку. Під розписку ці документи і назад приймаються, відтак за наступним запитом видаються нові документи, і так далі до закінчення перевірки. Тим самим виключається можливість втрати документів, ведеться фіксація хронології їх перевірки. Такі розписки можуть стати у пригоді підприємству при спробі митників продовжити терміни перевірки з причини «забракло часу для перевірки всіх документів».
Перевірка закінчена, всі пішли
За результатами перевірки складається акт перевірки з урахуванням норм пп. 2.5 — 2.9 п. 2 Порядку №254. У цьому самому Порядку докладно описано порядок оформлення результатів перевірки.
Акт перевірки складається у трьох екземплярах і підписується всіма перевіряльниками, а також керівником і головним бухгалтером підприємства або іншими особами, які мають право підпису фінансових документів. Підприємство має два робочі дні з моменту вручення акта для його вивчення і підписання. Тут можливі три варіанти дій:
а) підписання акта без зауважень;
б) підписання із застереженням «є зауваження, які будуть надіслані у строк до...»;
в) відмова від підписання акта.
Зауваження до підписаного акта можна надіслати протягом 5 робочих днів з дня вручення акта про перевірку на адресу податкового органу. У разі відмови від підписання акта перевірки складають відповідний акт — акт відмови від підпису окремо для кожного «підписанта», що відмовився. Між іншим, третій варіант позбавлений практичного сенсу, бо акт перевірки від цього не втрачає своєї чинності.
Далі, якщо за результатами перевірки виявиться заниження (як буває майже завжди) або завищення (і таке може бути) сум податкових зобов’язань за «імпортним» ПДВ, акцизним збором, ввізним і вивізним митом, за іншими податками і зборами, що сплачуються при перетині товарами митного кордону України, то на підставі пп. 2.1 п. 2 Порядку №370 митний орган самостійно визначить підприємству, яке проштрафилося (або відзначилося), суму його податкових зобов’язань. Ця сума буде відображена у податковому повідомленні за формою «Р», складеному митниками з урахуванням норм пп. 2.2 п. 2 Порядку №370.
Важливе значення при цьому має дата вручення податкового повідомлення підприємству, яке перевіряли. Такою датою є дата вручення документа під розписку працівникові підприємства або дата отримання поштою згідно з поштовим повідомленням про вручення. Щоб не пропустити цю подію, рекомендуємо належним чином організувати отримання документів і кореспонденції на підприємстві.
Буває, проте, і так, що з певних причин (вони описані у п. 3.7 Порядку №370), митний орган розміщує податкове повідомлення на своїй дошці оголошень. І тоді датою вручення повідомлення буде дата його розміщення на дошці.
На дату вручення податкового повідомлення у підприємства з’являється узгоджене податкове зобов’язання, яке треба сплатити протягом 10 календарних днів з дня отримання повідомлення, про що сказано в абзаці 3 пп. 5.3.1 Закону №2181. Крім того, граничний термін сплати податкового зобов’язання зазначається у самому повідомленні.
Якщо підприємство не згодне зі сумою нарахованих зобов’язань, воно може почати процедуру апеляційного узгодження, керуючись вказівками пп. 5.2.2 Закону 2181.
Особливо хитрі платники податків, у душі взагалі-то згодні зі сумою донарахованих зобов’язань, але охочі будь-що віддалити момент їх сплати, також можуть скористатися цією процедурою. При цьому треба уявляти собі всі вигоди і ризики від такого заходу. Наприклад, якщо донарахована сума досить велика, а підприємству бракує лишень кількох днів для її своєчасного погашення, то щоб уникнути штрафу за невчасну сплату, можна відстрочити таку сплату шляхом початку процедури оскарження акта, порядок якої обов’язково повинен бути висвітлений у його тексті. Проте при цьому не варто забувати про ймовірність того, що у процесі апеляції сума донарахувань може збільшитися.
І що ж тепер у податковому обліку?
Донараховані суми акцизу, мит, інших податків і зборів відображаються у податковому обліку так само, як і такі самі суми у загальному порядку. Звичайно, нараховані під час перевірки штрафні санкції до валових витрат не включаються.
Тепер з’ясуймо, що відбудеться у нас із податковими зобов’язаннями та кредитом з ПДВ у тій його частині, яка була донарахована під час перевірки.
Спочатку розглянемо механізм збільшення податкових зобов’язань з ПДВ.
У загальному «неперевіряльному» випадку при звичайному імпорті виникають податкові зобов’язання з ПДВ на дату оформлення вантажної митної декларації (далі — ВМД).
Так, у пп. 7.3.6 сказано: «Датою виникнення податкових зобов’язань при ввезенні (імпортуванні) товарів є дата оформлення ввізної митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті».
Таким чином, у загальному випадку, коли ми у звичайному порядку імпортуємо товар, у нас спочатку виникає податкове зобов’язання з «ввізного» ПДВ — за датою оформлення ВМД.
А в разі донарахування ПДВ під час перевірки за вже наявною ВМД, на наш погляд, аналогічне зобов’язання виникає за датою отримання податкового повідомлення, коли податкове зобов’язання платника податків, нараховане митними органами під час перевірки, стає узгодженим (пп. 5.2.1 Закону №2181).
Отже, підстава для збільшення податкових зобов’язань з ПДВ — це податкове повідомлення, дата збільшення — дата його отримання підприємством.
Тепер з’ясуймо, чи маємо ми право на податковий кредит у сумі донарахованого зобов’язання, адже донарахований нам ПДВ — імпортний. І на підставі чого і коли виникає таке право?
Згідно з пп. 7.2.7 Закону про ПДВ, право на податковий кредит дає ВМД, що підтверджує сплату ПДВ. Але таке право виникає не відразу у момент оформлення ВМД, а в момент сплати зобов’язань з ПДВ, визначених згідно з цією ВМД, як сказано у пп. 7.5.2 Закону про ПДВ.
Виходить, що право на податковий кредит ми отримуємо лише тоді, коли виконуються дві умови одночасно:
1) є ВМД;
2) за нею сплачено податкові зобов’язання.
Якщо дата сплати ПДВ і дата оформлення ВМД не збігаються (як правило, сплата відбувається раніше), то у такій ситуації зазвичай рекомендується включати ПДВ до податкового кредиту вже за датою оформлення ВМД.
У такому разі в бухобліку в балансі на дату перерахування податку на митницю суму «ввізного» ПДВ краще спочатку відобразити на дебеті рахунка 377, а вже у місяці оформлення ВМД відобразити її таким чином: Д-т 641 К-т 377.
Тепер поширимо цю логіку для загальних випадків на наш окремий випадок, коли:
а) ПДВ донараховано у результаті перевірки;
б) датою узгодження податкового зобов’язання є дата отримання податкового повідомлення;
в) податок сплачено протягом 10 днів з дати узгодження.
У нашій ситуації ВМД за перевіреними операціями вже завідомо оформлено і товар ввезено, тож ми вважаємо, що підприємство матиме податковий кредит за умови, що воно сплачує ПДВ, донарахований на підставі перевірених ВМД.
Резюмуємо все вищесказане на схемі 2 на с. 21.
Отже ми робимо такі висновки:
1) узгоджене зобов’язання з ПДВ виникає на дату отримання податкового повідомлення від митного органу;
2) воно підлягає сплаті у терміни, зазначені у податковому повідомленні (10 календарних днів з дня отримання повідомлення);
3) на дату сплати виникає право на податковий кредит з ПДВ, якщо він донарахований на підставі вже наявної ВМД.
І наприкінці звертаємо увагу на те, що митні органи не є органами стягнення. Тож вони не мають права самостійно вживати заходів для забезпечення погашення підприємством донарахованих зобов’язань. Вони не можуть вчиняти такі дії, як арешт рахунків, майна, податкова застава тощо. Цим займаються податкові органи за поданням митних.
Особливо зазначимо також: якщо на депозитному рахунку митного органу є кошти платника податків, перераховані як передоплата за митне оформлення, і причому в сумі, необхідній для погашення податкового боргу, то такий податковий борг може бути перерахований до бюджету за заявою підприємства.
Бухгалтерський облік донарахованих сум податків, мит і митних зборів
Бухгалтерський облік ПДВ ведеться так само, як і при імпортних операціях.
Згідно з п. 9 П(С)БО 9 «Запаси», суми мита і митних зборів входять до первісної вартості імпортованих товарів. Тому при донарахуванні цих платежів залежно від факту продажу відповідного товару треба робити так:
1) якщо сума донарахованих мит і зборів стосується ще не проданого товару, то слід збільшити його первісну вартість;
2) якщо товар уже продано у звітному році, то слід збільшити собівартість проданого товару;
3) якщо товар було продано ще у минулих річних звітних періодах, то суми мит і митних зборів уже не зможуть вплинути на його вартість, а коригувати показники фінансової звітності на початок поточного року підприємство не має підстав, тому що донарахування зроблено у поточному році. У цьому випадку не залишається нічого іншого, як збільшити суму інших операційних витрат.
Суми штрафних санкцій обліковують за дебетом рахунка 948 «Визнані штрафи, пені і неустойки» у кореспонденції з рахунком 377 «Розрахунки з іншими кредиторами».
Бухгалтерські проведення за цими операціями показано у таблиці.
Таблиця
Відображення в обліку донарахування податків, мит і зборів та сплати штрафних санкцій за підсумками перевірки
№ з/п
Найменування господарської операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Д-т
К-т
ВД
ВВ
1.
Сплата донарахованої суми ПДВ
377
311
1200,00
-
-
2.
Відображення податкового кредиту за фактом сплати ПДВ *
641
377
1200,00
-
-
3.
Відображення донарахованих мит і митних зборів:
- у сумі, що припадає на вартість ще не проданого товару
28
64
250,00
-
-
- у сумі, що припадає на вартість товару, проданого у звітному році
90
64
200,00
-
-
- у сумі, що припадає на вартість товару, проданого у минулих звітних періодах (роках)
949
64
300,00
-
-
4.
Нараховані штрафні санкції
948
377
100,00
-
-
* Якщо підприємство не хоче ризикувати, враховуючи цей ПДВ у складі податкового кредиту, воно може списати донараховану суму ПДВ на інші витрати, використовуючи замість рахунка 641 рахунок 949. Зрозуміло, на валові витрати ця сума не відноситься.
1 Найчастіше — після закінчення 1095 дня, наступного за останнім днем граничного терміну подання податкової декларації за період, що перевіряється, — див. ст. 15 Закону №2181.
За яких підстав проводиться перевірка:
на підставі рішення Кабінету Міністрів України;
виявлено факти, що свідчать про порушення підприємством норм законодавства з митних питань. Наприклад, під час перевірки підприємства-перевізника митниця скерувала зустрічний запит контрагенту перевізника для перевірки відповідності сум ПДВ, нарахованих на послуги перевізника з перевезення вантажу контрагента до кордону України. У результаті зустрічної перевірки з’ясувалося, що контрагент показував вартість перевезення до кордону у меншій сумі, ніж було вказано в актах виконаних робіт перевізника. Це відбулося внаслідок того, що митний брокер контрагента записував до ВМД дані про вартість перевезень зі слів перевізника, а підприємство-контрагент не вимагало від перевізника актів виконаних робіт;
підприємство не подало у встановлені терміни документ обов’язкової звітності;
підприємство подало скаргу про порушення законодавства посадовими особами контролюючого органу під час проведення планової або позапланової перевірки. У цьому разі буде проведена нова позапланова перевірка;
виникла потреба у перевірці даних, отриманих від особи, яка мала правовідносини з підприємством, якщо останнє не надасть пояснень та їх документального підтвердження на обов’язковий письмовий запит митного органу протягом трьох робочих днів з дня отримання запиту. Це означає: якщо на митницю надійде інформація, що свідчить про можливі порушення підприємством митного законодавства, митниця повинна скерувати йому відповідний запит. Якщо підприємство не відповість на запит протягом трьох робочих днів, начальник митниці має право прийняти рішення про проведення позапланової перевірки підприємства. Але слід пам’ятати, що такій перевірці підлягає не будь-яка інформація, що надійшла, а лише надана особою, яка мала правовідносини з підприємством.
Нормативна база
МК — Митний кодекс України
Закон №2181 — Закон України від 21.12.2000 р. №2181-III «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами».
Закон про ПДВ — Закон України від 03.04.97 р. №168/97-ВР «Про податок на додану вартість».
Закон про ДПС — Закон України від 04.12.90 р. №509-XII «Про державну податкову службу в Україні».
Указ №817 — Указ Президента України від 23.07.98 р. №817/98 «Про деякі заходи щодо дерегулювання підприємницької діяльності».
Порядок №1730 — Порядок проведення митними органами на підприємствах перевірок системи звітності й обліку товарів та транспортних засобів, які переміщаються через митний кордон України, затверджений постановою КМУ від 23.12.2004 р. №1730.
Порядок №619 — Порядок координації проведення планових виїзних перевірок органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків і зборів (обов’язкових платежів), затверджений постановою КМУ від 21.07.2005 р. №619.
Порядок №370 — Порядок підготовки і направлення митними органами податкових повідомлень платникам податків, встановлення й експлуатації дощок податкових повідомлень і Порядку дій митних органів при невчасному погашенні платниками податків податкових зобов’язань, затверджений наказом ДМСУ від 11.05.2006 р. №370.
Порядок №254 — Порядок оформлення результатів проведення митними органами на підприємствах перевірок системи звітності й обліку товарів та транспортних засобів, які переміщаються через митний кордон України, затверджений наказом ДМСУ від 30.03.2006 р. №254.
Фінзвітність МП: чи переходити на клас 8? Суть справи :: Бухгалтерський облік Чи може мале підприємство (обсяг оподатковуваних операцій за рік 3 млн грн) здавати звітність за спрощеною формою, якщо облік витрат ведеться виключно на рахунках класу 9? Управління статистики вважає, що може. А що думає бухгалтер? У чому...
