Важливість і актуальність теми службових відряджень, як і кількість проблемних питань, з якими мають справу підприємства, що скеровують працівників у відрядження, не зменшуються. Сьогодні ми надамо практичні рекомендації щодо правильного оформлення необхідних документів, щоб уникнути у майбутньому можливих помилок, а також виправити раніше допущені неточності в обліку та в оформлених документах.
Зв’язок із господарською діяльністю
Службове відрядження — це поїздка працівника за розпорядженням керівника підприємства на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи (Інструкція №59). А службове доручення може бути і не пов’язане з основною діяльністю платника податку на прибуток.
Для віднесення будь-яких витрат на відрядження до складу валових Закон про прибуток (пп. 5.4.8) вимагає аргументації зв’язку такого відрядження з основною діяльністю платника податку1. Така аргументація обов’язково потребує підтвердних документів. І в разі відсутності (втрати, неоформлення) таких документів підприємство втрачає право на валові витрати (у т. ч. і на суми добових).
При оформленні підтвердних документів рекомендується використовувати:
1) запрошення сторони, що приймає, діяльність якої збігається з діяльністю платника податку;
2) укладений договір (контракт);
3) документи, які встановлюють або засвідчують бажання встановити цивільно-правові відносини (наприклад протоколи про наміри);
4) довідки або протоколи чи інші документи про участь у переговорах, конференціях або симпозіумах, які проводяться за тематикою, що збігається з основною діяльністю.
Якщо працівник їздив у відрядження (достатніми доказами цього «відповідно до законодавства» є відмітки у посвідченні про відрядження або в закордонному паспорті), мета якого не пов’язана з основною діяльністю підприємства, то відшкодувати такі витрати працівнику треба у будь-якому разі. Адже законних підстав для утримання з працівника сум, виплачених на таке відрядження, як і обкладення їх ПДФО, немає. Звертаємо увагу: стаття 121 КЗпП гарантує працівникам право на відшкодування витрат та одержання інших компенсацій у зв’язку зі службовими відрядженнями, зокрема добових за час перебування у відрядженні, вартості проїзду до місця призначення і назад та витрат з наймання житлового приміщення у порядку та розмірах, що встановлюються законодавством. Визначена гарантія щодо відшкодування витрат при службовому відрядженні не залежить від їх «валововитратності» у роботодавця.
1Законом про прибуток термін «основна діяльність» не визначений. Відповідно до п. 4 П(С)БО 3, основною діяльністю є операції, пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу.
Відмітки у посвідченні про відрядження
Посвідчення про відрядження оформлюється та відмічається у двох випадках:
1) коли працівник скеровується у відрядження у межах України;
2) коли працівник скеровується у відрядження до країн, з якими не встановлено або спрощено прикордонний контроль.
Так, фактичний час перебування у відрядженні у межах України та за кордон визначається за відмітками сторони, яка вiдряджає, та сторони, яка приймає, у посвідченні про відрядження.
Увага! У посвідченні про відрядження зазначаються дати прибуття та вибуття не з підприємства, а з населеного пункту. Тому в ньому вписують дати відправлення або прибуття відповідних транспортних засобів (якщо вони відправляються чи прибувають після опівночі, — зазначають наступний день).
Згідно з Інструкцією №59, відмітки у посвідченні про відрядження завіряють тією печаткою, якою користується у своїй господарській діяльності підприємство для засвідчення підпису відповідної службової особи, на яку наказом (розпорядженням) керівника підприємства покладено обов’язки реєструвати осіб, які вибувають у відрядження та прибувають з нього. Посвідчення про відрядження не можна відмічати штампами (кутовими, трикутними) — з цією метою варто застосовувати все-таки круглу печатку.
Посвідчення про відрядження не оформлюється при відрядженні до всіх інших країн, з якими встановлено повний прикордонний контроль. У цьому разі фактичний час перебування у відрядженні за кордон визначається за відмітками контрольно-пропускних пунктів Прикордонних військ України у закордонному паспорті або документі, що його замінює (пп. 5.4.8 Закону про прибуток).
Якщо працівник забув чи не встиг відмітити посвідчення про відрядження у сторони, що приймає, або відміток у посвідченні про відрядження немає з інших причин (при неможливості відновити документи, п. 1.5 розділу І, пп. «в» п. 1.5 розділу ІІ Інструкції №59), як і відміток у закордонному паспорті у необхідних випадках, — відшкодування будь-яких витрат, у т. ч. добових, є неправомірним.
Якщо відновити (у разі втрати) документи неможливо, ВВ та ПК з ПДВ (якщо вони були проведені у податковому обліку) підлягають коригуванню, а відшкодовані за відсутності документів працівникові кошти — поверненню (див. приклад 1). Ці суми є надміру витраченими коштами, виданими на відрядження (п. 9.10 Закону про доходи). Тому, навіть у разі повернення їх працівником до каси, слід нарахувати штраф, передбачений пп. 9.10.3 цього Закону, та ПДФО із застосуванням підвищувального коефіцієнта, встановленого п. 3.4 Закону. Підприємству в цьому випадку також може загрожувати (див. «ДК» №39/2006) фінансова санкція відповідно до абз. 5 ст. 1 Указу №436/95 в розмірі 25% виданої під звіт готівки, а саме 612,5 грн (2450 х 25%).
Приклад 1 Працівник (начальник цеху) був скерований у відрядження до Російської Федерації на 3 дні з видачею авансу 500 дол. США = 2525 грн. Працівникові за авансовим звітом відшкодовано:
1) вартість проїзду, підтверджену квитками, — 600 грн, у т. ч. ПДВ — 100 грн;
2) витрати на проживання у готелі — 200 дол. США = 1010 грн (за курсом 5,05);
3) добові — 280 грн х 3 = 840 грн.
Разом: 2450 грн або 200 дол. США та 1440 грн.
Різницю (10 дол. США та 24,50 грн) працівник повернув до каси.
При перевірці службою внутрішнього аудиту перед складанням фінансової звітності виявлено, що фактичне перебування працівника у відрядженні не підтверджене відмітками сторони, що приймає, у посвідченні про відрядження. (Росія — це країна, з якою встановлено спрощений прикордонний контроль.)
Повернення сум відображається у бухгалтерському та податковому обліку так, як показано у таблиці 1.
Таблиця 1
Відображення в обліку повернення працівником надміру витрачених коштів на відрядження
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Д-т
К-т
ВД
ВВ
1.
Сторно щодо авансового звіту
91
372
-2350
-
-2350
2.
На суму податкового кредиту з ПДВ (сторно)
641
372
-100
-
-
3.
Повернуто підзвітною особою до каси кошти:
301
372
2450
-
-
4.
Утримання ПДФО зі сум надміру витрачених коштів, виданих на відрядження, із заробітку підзвітної особи**
661
641/ПДФО
799,36*
-
-
* 2450 х 0,15 = 367,50 грн - сума штрафу; (2450 х 1,17647) х 0,15 = 432,35 - сума ПДФО; 432,35 + 367,50 = 799,85. ** Згідно з п. 9.10.3 закону №889, ПДФО утримується, якщо платник податку не повертає суму надміру витрачених коштів притягом звітного місяця, на який припадає граничний строк подання авансового звіту.
Добові витрати
Добові витрати — окремий вид витрат, що не потребують спеціального документального підтвердження, призначених на оплату харчування та фінансування інших особистих потреб фізичної особи, понесених у зв’язку з її відрядженням. Сума добових визначається відповідно до відміток у посвідченні про відрядження або закордонному паспорті.
Добові витрати у межах граничних норм, установлених Постановою №663 (див. таблицю 2), включаються до ВВ платника податку.
Таблиця 2
Норми добових витрат1
грн
Кількість разів харчування, включених до рахунка у готелі
У межах України
За кордон
не включено
25
280
одноразове
20
224
дворазове
15
154
триразове
10
98
Наказом (розпорядженням) власника (керівника) підприємства, незалежно від форми власності, може бути запроваджене обмеження у розмірах добових витрат (на підставі Закону про прибуток та відповідно до Інструкції №59). Проте їхні суми не можуть бути нижчими від передбачених для державних службовців та працівників бюджетних установ при відрядженнях до конкретних країн (п. 11-1 Постанови №663) (див. приклад 2).
1Для державних службовців та працівників бюджетних установ і організацій Постановою №663 встановлено менші розміри добових витрат, а також визначено граничні норми відшкодування витрат на наймання житлового приміщення за добу (в доларах США).
Приклад 2 Працівники ТзОВ скеровуються у відрядження: один — до США, інший — до Росії. До рахунків у готелях вартість харчування не включено. За загальним правилом (пп. «а» п. 1 Постанови №663) — добові для обох працівників становлять по 280 грн. Проте адміністрація має право обмежити суму добових. При цьому мінімальні суми добових, згідно з додатком до Постанови №663, становитимуть: для США — 50 дол. США, для Росії — 37 дол. США.
Порядок виплати працівникам та оподаткування збільшених сум добових на сьогодні чинним законодавством не визначено. Тому вважається, що вони можуть виплачуватися лише у разі, якщо передбачені колективним договором. Останній, згідно з ч. 3 ст. 7 Закону України «Про колективні договори і угоди», може визначати додаткові порівняно з чинним законодавством і угодами гарантії, соціально-побутові пільги. (Хоча у листі ДПАУ від 27.04.2004 р. №7534/7/17-3117 зазначалося, що збільшені норми добових витрат можуть встановлюватися не лише колективним договором, а й наказом керівника.) При цьому з виплачених сум утримують ПДФО (без застосування підвищувального коефіцієнта — лист ДПАУ від 17.05.2005 р. №4347/6/17-3116).
Підвищені суми добових (сума перевищення над граничними розмірами, зазначеними у таблиці 2) до ВВ не включають (пп. 5.4.8 Закону про прибуток).
Добові виплачують за кожен день відрядження. День вибуття у відрядження та день прибуття до місця постійної роботи зараховують при визначенні розміру добових як два дні. Якщо працівник повертається з відрядження і вибуває у наступне відрядження в один день, відповідно до листа Мінфіну від 29.12.2005 р. №31-18030-07-25/28711 (див. «ДК» №5/2006), добові йому відшкодовуються за один день (Мінфін наразі не зазначає, як обчислити суму добових у випадках, коли норми для таких двох відряджень є різними).
Якщо відрядження розпочинається, триває або завершується у вихідний день, відповідно до Інструкції №59, добові за ці дні виплачують на загальних підставах.
Добові витрати відшкодовують у єдиній сумі незалежно від статусу населеного пункту (село, селище або місто).
Оскільки добові витрати залежать від країни відрядження (у межах України чи за кордон, а для працівників бюджетних установ — вони різні і при відрядженнях до різних країн), і під час відрядження можуть бути зупинки у різних пунктах призначення та у різних готелях (у т. ч. з різними режимами харчування або в одному готелі різний пансіон у різні дні), їх розраховують диференційовано для кожної доби.
Відшкодування інших витрат
Закон про прибуток та Інструкція №59 дозволяють відшкодовувати працівнику лише певну категорію витрат, пов’язаних із відрядженням (див. схему).
Звернімо увагу, що нормативні акти гарантують відшкодування витрат (із включенням до ВВ) на проїзд не лише до місця відрядження і назад (у т. ч. і до станції, пристані, аеропорту, якщо вони розташовані за межами населеного пункту, де постійно працює відряджений), а й міським транспортом загального користування (крім таксі) за місцем відрядження, що здійснюється відповідно до маршруту, погодженого керівником (за наявності квитків).
Інші витрати (наприклад харчування та побутові послуги не у готелі, користування платним туалетом тощо) відшкодуванню не підлягають. Їх належить оплачувати за рахунок добових витрат (що не потребує спеціального документального підтвердження).
Крім цього, відшкодування всіх витрат, пов’язаних із відрядженням, п. 1.12 розділу І та п. 1.4 розділу ІІ Інструкції №59 допускаються лише за умови їх документального підтвердження виключно в оригіналах. Підтвердними документами, відповідно до Інструкції №59, є розрахункові документи, які видаються згідно із Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджують факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, та Законом про прибуток (транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), рахунків з готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, страхових полісів тощо). Довідки про вартість послуг та ксерокопії документів не можуть бути підставою для відшкодування витрат працівнику.
Скасування, відкликання, продовження та зміни маршрутів
Дозволяється відшкодовувати працівнику витрати у зв’язку з поверненням квитка на потяг, літак або інший транспортний засіб з дозволу керівника підприємства у разі рішення про скасування відрядження, відкликання з відрядження та з інших поважних причин (до яких вочевидь можна віднести зміни завдань, маршрутів, хворобу і продовження терміну відрядження) за наявності документа, що підтверджує витрати (відповідний документ видається при поверненні квитка) (абз. 3 п. 1.12 розділу І, абз. 7 п. 1.4 розділу ІІ Інструкції №59). До ВВ кошти, витрачені на повернення квитка, включати не радимо — через відсутність їх аргументованого зв’язку з госпдіяльністю (див. приклад 3).
Приклад 3 Наказом керівника працівник підприємства (заступник директора), розташованого у м. Сімферополі, відряджений для участі у нараді у м. Києві на 3 дні. Йому виплачено аванс на відрядження у розмірі 400 грн. У зв’язку з перенесенням дати наради відрядження наказом керівника скасовано, проте, оскільки працівник придбав залізничні квитки, то при їх поверненні з нього утримано за послуги касою повернення квитків 49 грн (з ПДВ), що підтверджується документом, виданим цією касою. Працівник надає авансовий звіт на 49 грн та повертає до каси 351 грн.
Повернення сум відображається у бухгалтерському та податковому обліку так, як показано у таблиці 3.
Таблиця 3
Відображення в обліку повернення працівником коштів при скасуванні відрядження
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Д-т
К-т
ВД
ВВ
1.
Виплата авансу на відрядження
372
301
400
-
-
2.
Затверджено авансовий звіт, з ПДВ
94
372
49
-
-
3.
Повернуто підзвітною особою до каси кошти
301
372
351
-
-
При відрядженнях за кордон п. 1.10 розділу ІІ Інструкції №59 встановлює можливість продовжити термін відрядження наказом (розпорядженням) керівника підприємства після прибуття відрядженого працівника до місця постійної роботи (на підставі його доповідної записки у разі захворювання, відсутності транспортних квитків, скасування авіарейсів, ремонту транспортного засобу або з інших причин, не залежних від працівника), за наявності підтвердних документів в оригіналі. Вважаємо, що ця норма може бути застосована і при відрядженнях у межах України.
За аналогією (наказом керівника) оформлюються і випадки продовження строків перебування у відрядженні та зміни маршрутів. Тоді видається наказ про продовження строку відрядження (у межах визначеного граничного строку) чи зміни маршрутів відрядження (збільшення кількості та/або скасування деяких пунктів призначення).
У разі хвороби працівника при відрядженні у межах України він може оформити листок непрацездатності, у зв’язку з чим йому на загальних підставах відшкодовуються витрати на наймання жилого приміщення (крім випадків, коли відряджений працівник перебуває на стаціонарному лікуванні) і сплачуються добові протягом усього часу, поки він не може за станом здоров’я приступити до виконання покладеного на нього службового доручення або повернутися до місця свого постійного проживання, але на строк не більше двох місяців (п. 1.9 розділу І Інструкції №59). За період хвороби відрядженому працівникові на загальних підставах виплачується допомога з ТВП, а дні хвороби не включаються до строку відрядження (при визначенні його тривалості).
Нормативна база
Постанова №663 — Постанова Кабінету Міністрів України від 23.04.99 р. №663 «Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон».
Інструкція №59 — Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 р. №59.
Особливості придбання товарів в офшорних зонах Суть справи :: Бухгалтерський облік Одним із методів податкового планування на підприємстві є співпраця з офшорними компаніями або нерезидентами, які зареєстровані в офшорних зонах. А як ставиться наша податкова система до таких операцій? Про це та про придбання товарів в офшорних зонах, а ...
