Документи для роботи № 26 (30.6.2008)
Оподаткування

Коментар. Нюанси сплати збору до ПФУ при купівлі автомобілів

Дивись документ:
Щодо сплати збору на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування з операцій з відчуження легкових автомобілів у разі одержання легкового автомобіля до статутного фонду юридичної особи (підприємства) (витяг)
Лист Пенсійний фонд від 13.5.2008 № 8158/03-20

Купівля автомобіля для багатьох підприємств та організацій є однією зі звичайних господарських операцій. Однак при цьому не слід забувати про сплату збору до Пенсійного фонду. В яких випадках слід сплачувати цей збір та як відобразити такі витрати в обліку, з’ясуємо у статті.

Чим регулюється сплата збору до ПФУ

Порядок сплати пенсійного збору за операціями відчуження легкових автомобілів регулюється:

— п. 7 ст. 1, п. 6 ст. 2, абз. 3 ст. 3, п. 8 ст. 4 Закону про пенсійний збір;

— пунктами 12 — 15 постанови КМУ №1740;

— п. 7.1 Інструкції №21-1.

Згідно з Правилами дорожнього руху, затвердженими постановою КМУ від 10.10.2001 р. №1306, легковий автомобіль — це автомобіль з кількістю місць для сидіння не більше дев’яти, з місцем водія включно, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення пасажирів та їхнього багажу із забезпеченням необхідного комфорту та безпеки.

Хто платить збір?

Згідно з Законом про пенсійний збір, платниками пенсійного збору з цього виду операцій є юридичні та фізичні особи при відчуженні легкових автомобілів, крім легкових автомобілів, якими забезпечуються інваліди, та тих автомобілів, які переходять у власність спадкоємцям за законом.

Отже, платниками пенсійного збору з цього виду операцій є:

— юридичні особи всіх форм власності, у т.ч. і нерезиденти, адже винятки для них законом не передбачені, як немає винятків і для державних підприємств¹;

— фізичні особи (серед них і фізособи — суб’єкти підприємницької діяльності, для яких винятки Законом про пенсійний збір також не передбачені. Про платників єдиного податку поговоримо нижче).

¹ Див. лист Пенсійного фонду від 28.09.2000 р. №06/5190.

Збір сплачується лише при відчуженні легкових автомобілів.

Чи сплачується збір до ПФУ у разі реорганізації підприємства

... Статтею 59 Господарського кодексу України від 16.01.2003 р. №436-IV визначено, що припинення діяльності суб’єкта господарювання здійснюється, зокрема, шляхом його реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення).

Згідно з частиною четвертою цієї статті у разі поділу суб’єкта господарювання всі його майнові права і обов’язки переходять за розподільчим актом (балансом) у відповідних частках до кожного з нових суб’єктів господарювання, створених внаслідок цього поділу.

Згідно з вимогами пункту 35 Правил державної реєстрації та обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів і мотоколясок, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.98 р. №1388, у разі [, зокрема] зміни найменування власника — юридичної особи проводиться перереєстрація транспортних засобів.

Перереєстрація транспортних засобів, що передаються у зв’язку з реорганізацією юридичних осіб, проводиться на підставі копій рішень власника про реорганізацію і свідоцтв про державну реєстрацію юридичної особи, яка реорганізується, і юридичної особи, створеної внаслідок реорганізації, засвідчених в установленому порядку, а також свідоцтв про реєстрацію й актів приймання-передачі транспортних засобів.

Таким чином, з огляду на норми статті 59 Господарського кодексу України у процесі реорганізації підприємства майнове право на автомобіль переходить до нового суб’єкта господарювання за розподільчим актом (балансом), а отже, на думку Держкомпідприємництва, немає факту відчуження автомобіля і підстав для сплати збору на обов’язкове державне пенсійне страхування відповідно до пункту 7 статті 1 Закону України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування» при його перереєстрації.

Витяг з листа Держкомпідприємництва України від 21.06.2006 р. №4480*

* Така ж позиція — у ПФУ. Її викладено, зокрема, у листі від 11.11.2002 р. №04/6908.

Оскільки у визначенні платників збору згадується про процес відчуження легкових авто загалом, вважаємо, що збір сплачуватиметься й у разі здійснення таких операцій:

1) міни автомобіля;

2) дарування;

3) успадкування за заповітом;

4) внесення до статутного капіталу.

Цікавою є ситуація щодо сплати пенсійного збору у разі заміни автомобіля за гарантією. Як роз’яснює ПФУ у листі від 28.09.2005 р. №11910/03-30: «Оскільки заміна автомобіля за гарантією не відноситься до операцій з відчуження легкових автомобілів, то збір на обов’язкове державне пенсійне страхування при реєстрації легкового автомобіля, який замінено за гарантійним зобов’язанням, не сплачується».

Збір не сплачується:

1) при відчуженні легкових автомобілів, якими забезпечуються інваліди;

2) при відчуженні легкових автомобілів за законом.

У пункті 12 Порядку №1740 вказано, що платниками збору з цього виду операцій є набувачі права власності на легкові автомобілі. І хоча у Законі про пенсійний збір йдеться загалом про процес відчуження (і може виникнути враження, що платником збору може бути як покупець, так і продавець, адже саме останній відчужує авто), пенсійний збір платить саме покупець легкового автомобіля.

Які об’єкт та ставка збору?

Згідно з Законом про пенсійний збір, об’єктом сплати пенсійного збору при відчуженні легкового авто є вартість такого автомобіля. Ставка збору з цього виду операцій — 3 відсотки.

Вартість автомобіля визначається відповідно до договорів купівлі-продажу, довідок-рахунків торговельних організацій, договорів міни, довідок органів митної служби, актів експертної оцінки вартості автомобіля, інших документів, що підтверджують цю вартість.

Якщо ж, приміром, авто придбавається за балансовою вартістю, то пенсійний збір сплачується з вартості автомобіля, зазначеної у накладній на його придбання і касовому чеку, що підтверджує оплату (див. листи ПФУ від 02.07.2002 р. №04/3713 та від 17.06.2002 р. №4194/Ф-11).

Якщо відчужується авто, попередньо придбане за кордоном, то його вартість визначається відповідно до довідок органів митної служби, актів експертної оцінки вартості авто, інших документів, що підтверджують його вартість.

Тепер з’ясуємо, що саме є вартістю легкового авто, на яку потрібно нарахувати пенсійний збір. Насамперед зауважимо, що продаж авто належить до операцій, що обкладаються ПДВ (зрозуміло, для платників цього податку). Тому постає запитання, на яку вартість (з ПДВ чи без нього) нараховується збір. З цього приводу є дві різні думки.

Варіант І: об’єктом сплати збору є вартість авто без ПДВ, яка разом зі збором буде базою для нарахування ПДВ.

На цьому наполягає ДПАУ, зокрема, у листі від 14.02.2002 р. №1241/5/16-1216, і таку позицію підтримує Пенсійний фонд (див. лист ПФУ від 07.09.2006 р. №11438/03-10). Аргументація така:

1) згідно зі ст. 14 Закону «Про систему оподаткування» збір на обов’язкове державне пенсійне страхування віднесено до складу загальнодержавних податків і зборів (обов’язкових платежів);

2) відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону про ПДВ «база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижчими за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов’язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов’язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв’язку, що включається до ціни товарів (послуг). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами».

Приклад?1? Вартість автомобіля — 122000 грн (без ПДВ). У випадку застосування першого варіанта пенсійний збір становитиме 3660 грн, а ПДВ — 25132 грн. Загальна сума витрат покупця на придбання авто — 150792 грн.

Варіант ІІ: збір до Пенсійного фонду нараховується на ціну товару, яка вже включає в себе ПДВ. Зазначимо, що включення ПДВ до бази обкладення пенсійним збором можливе лише для неплатників ПДВ (кінцевих споживачів). А для тих СГД, які є платниками ПДВ, вартість товару для обкладення пенсійним збором не включатиме ПДВ.

Це важливо пам’ятати

Питання обліку ПДВ, сплаченого при купівлі легкових автомобілів (крім таксомоторів), досі однозначно не вирішене. Норма Закону про ПДВ забороняє відносити до ПК суму ПДВ, сплачену при купівлі легкових автомобілів, що включаються до складу ОФ, проте дозволяє відносити таку суму до валових витрат підприємства (пп. 7.4.2 Закону про ПДВ). Але визначаючи склад ВВ, слід керуватися нормами Закону про прибуток, який є спеціальним законом у цьому питанні. Адже згідно зі ст. 15 Закону про прибуток «...об’єкт оподаткування, порядок обчислення оподатковуваного прибутку, строки і порядок сплати та зарахування податку до бюджетів можуть встановлюватися та змінюватися лише шляхом внесення змін до цього Закону». За загальним правилом, установленим пп. 5.3.3 Закону про прибуток, сума ПДВ, сплачена при придбанні товарів (робіт, послуг) платником податку для виробничого або невиробничого використання, не відноситься до ВВ.

Таким чином, обережні платники податків суму ПДВ, сплачену при придбанні легкового авто, не відображають у податковому обліку. Для сміливіших платників податків зазначимо, що є можливість відобразити таку суму у складі ВВ підприємства та, зокрема, у рядку 04.13 декларації з прибутку. Але таку позицію, найімовірніше, доведеться обстоювати в суді, користуючись правилом конфлікту інтересів, зазначеним у пп. 4.4.1 Закону №2181.

Аргументи такі:

1) до бази обкладення ПДВ входять загальнодержавні податки та збори, у т.ч. і збір до Пенсійного фонду, лише в тому випадку, якщо платник ПДВ, який зобов’язаний нараховувати ПДВ (у цьому випадку — продавець), є платником пенсійного збору. А платниками збору з цього виду операцій (згідно з Інструкцією №21-1 та Порядком №1740) є набувачі прав власності на автомобіль — тобто покупці. Покупці безпосередньо платять пенсійний збір на рахунок ПФУ за місцем реєстрації автомобіля;

2) вартість товару (яка, власне, і є об’єктом обкладання збором) для покупця завжди визначається з урахуванням ПДВ (це не стосується платників ПДВ);

3) сплата пенсійного збору відбувається вже після укладення угоди (тобто після того, як ПДВ було обчислено і нараховано). А нарахування ПДВ на вартість авто, що включає в себе пенсійний збір, тягне за собою переобчислення та доплату ПДВ. Але це не передбачене ні Законом про пенсійний збір, ні Законом про ПДВ.

Приклад 2 Вартість автомобіля — 122000 грн. При застосуванні другого варіанта ПДВ становитиме 24400 грн, збір до ПФ — 4392 грн. Загальна сума витрат покупця (фізособи) на придбання авто — 150792 грн.

Висновок

На нашу думку, слід застосовувати другий варіант, позаяк застосування першого варіанта не вбачається можливим. У будь-якому випадку покупець авто фізична особа (неплатник ПДВ) заплатить одну і ту саму суму коштів незалежно від того, який варіант для розрахунку об’єкта обкладення збором він обере. Для СГД (платників ПДВ) застосування другого варіанта є вигіднішим (див. приклад 3).

Який порядок сплати збору?

Пенсійний збір з операцій відчуження легкових автомобілів сплачується платниками цього збору через установи банків на рахунки місцевих органів Пенсійного фонду за місцем реєстрації легкового автомобіля (див. також лист ПФУ від 30.10.2003 р. №10333/ч1). Ці кошти використовуються виключно для рівномірного погашення заборгованості районів і міст з виплати пенсій. Органи державтоінспекції здійснюють реєстрацію легкових автомобілів лише за умови сплати збору.²

² Докладніше про те, з яких операцій сплачується цей вид збору, див. лист Пенсійного фонду України від 17.02.99 р. №04/877. У ньому наведено докладний перелік операцій, які здійснюють органи ДАІ при реєстрації автотранспорту, з яких сплачується чи не сплачується збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з відчуження легкових автомобілів.

Бухгалтерський та податковий облік

Раніше щодо відображення сум пенсійного збору, сплаченого при придбанні легкових авто, були дві точки зору. Згідно з першою, збір до ПФУ мав відноситися на збільшення балансової вартості групи ОФ. Цю позицію довгий час обстоювала ДПАУ, проте з часом податківці змінили її на більш логічну, а головне — вигіднішу для платників податків. Отже, тепер пенсійний збір відноситься на валові витрати підприємства.

Аргументація така:

1) відповідно до пп. 5.2.5 Закону про податок на прибуток до валових витрат відносяться: «Суми внесених (нарахованих) податків, зборів (обов’язкових платежів), установлених Законом України «Про систему оподаткування» (крім тих, що прямо не визначені у переліку податків, зборів (обов’язкових платежів), визначених зазначеним Законом), включаючи акцизний збір та рентні платежі, а також збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію, за винятком податків, зборів (обов’язкових платежів), передбачених підпунктами 5.3.3, 5.3.4, та пені, штрафів, неустойок, передбачених підпунктом 5.3.5 цієї статті»;

2) згідно зі ст. 14 Закону про систему оподаткування збір на обов’язкове державне пенсійне страхування відноситься до загальнодержавних зборів (обов’язкових платежів).

У листі від 19.12.2006 р. №23881/7/15-0317 ДПАУ зазначає, що «збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з відчуження легкових автомобілів, що сплачується платником податку, який набуває право власності на легковий автомобіль, включається до складу валових витрат такого платника на підставі підпункту 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закону за умови безпосереднього зв’язку операції з придбання автомобіля з господарською діяльністю цього платника, та відображається у рядку 4.6.18 додатка Р1 до декларації з податку на прибуток підприємства».

У бухобліку суму збору до ПФ з операцій відчуження легкових авто також слід віднести до витрат, щоб вартість авто у бухгалтерському обліку порівняно з податковим не була завищеною. У цьому випадку можна використати рахунок 92 «Адміністративні витрати», на якому згідно з Інструкцією №292 відображаються суми податків, зборів (обов’язкових платежів).

Приклад 3 Підприємство — платник ПДВ придбало автомобіль, договірна вартість якого становить 100000 грн (без ПДВ). ПДВ — 20000 грн. Збір до ПФУ — 3000 (100000 х 3%). Витрати, пов’язані з реєстрацією авто, становлять 500 грн.

В обліку здійснюватимуться такі проведення (див. таблицю 1).

Таблиця 1

Відображення в обліку сплати збору до ПФ при купівлі авто (за умовами прикладу 3)

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Податковий облік		Сума, грн
		Д-т	К-т	ВД	ВВ
1.	Сплачено за автомобіль	371	311	-	-*	120000
2.	ПДВ віднесено до витрат діяльності (див. фон)	92	631	-	-	20000
3.	Нараховано збір до Пенсійного фонду	92	651	-	3000	3000
4.	Сплачено збір до Пенсійного фонду	651	311	-	-	3000
5.	Оприбутковано автомобіль	152	631	-	-	100000
6.	Закриваються розрахунки з продавцем автомобіля за рахунок попередньої оплати	631	371	-	-	120000
7.	Нараховано оплату послуг з реєстрації автомобіля	152	631	-	-	500
8.	Сплачено за реєстраційні послуги	631	311	-	-	500
9.	Придбаний автомобіль вводиться в експлуатацію	105	152	-	-	100500
* Нарахування амортизації на витрати, пов’язані з придбанням автомобіля, розпочинається з кварталу, наступного за кварталом його придбання.

Збір до ПФУ для «єдиноподатників»

Проаналізуємо, як сплачується збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з операцій придбання легкових автомобілів платниками єдиного податку. Указом №727 передбачене звільнення від сплати збору на обов’язкове державне пенсійне страхування суб’єктів малого підприємництва, які сплачують єдиний податок. Проте це питання належить до дискусійних. У своїх листах ПФУ постійно зазначає, що платники єдиного податку не звільнені від сплати збору з окремих видів господарських операцій. Аргументують свою позицію працівники ПФУ так: «Закон України від 22.10.98 р. №208-ХІV, яким запроваджено ставки збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій, прийнято після набрання чинності Указом про спрощену систему оподаткування. При цьому звільнення платників єдиного податку від сплати збору з операцій відчуження легкових автомобілів не передбачено. Таким чином, платники, які перейшли на спрощену систему оподаткування, є також платниками з операцій з відчуження легкових автомобілів на загальних підставах».

Але аналітики довгий час сперечаються з думкою ПФУ, застосовуючи такі контраргументи:

1) Указ №727, який надав право платникам єдиного податку не сплачувати збір до Пенсійного фонду, жодних обмежень стосовно видів цього збору не ставить. Тому думка про те, що звільнення стосується тільки нарахувань на фонд оплати праці, правового підґрунтя під собою не має. Положення Указу №727 мають поширюватися і на платників збору з окремих господарських операцій, а саме: відчуження легкових автомобілів, купівля-продаж валюти, торгівля ювелірними виробами тощо;

2) Указ №727 було викладено в новій редакції вже після набрання чинності Законом №208 і без будь-яких винятків стосовно видів пенсійного збору для окремих господарських операцій.

Однак позицію ПФУ підтримує і Держкомпідприємництва, зокрема у листі від 17.01.2001 р. №1-222/225.

Це цікаво знати

У державній статистичній звітності за ф.№1-підприємництво «Звіт про основні показники діяльності підприємства» суми нарахованих внесків до Пенсійного фонду відображаються у складі операційних витрат з реалізованої продукції (робіт, послуг) за складовою «відрахування на соціальні заходи» (див. лист Держкомстату, Департаменту міжгалузевої статистики підприємств від 16.03.2006 р. №04/3-6/37).

Платники єдиного податку, які не погоджувалися зі сплатою збору, довгий час обстоювали свої інтереси в суді, намагаючись повернути сплачені при купівлі легкових авто суми пенсійного збору. Була і практика виграних справ. Проте вищі судові інстанції у своїх постановах стали на бік ПФУ (див. Постанову ВГСУ від 14.09.2005 р. №10/463, Постанову ВГСУ від 04.08.2004 р. №18/337), а Верховний суд України в листі від 23.12.2003 р., який містить узагальнену судову практику вирішення спорів, пов’язаних із застосуванням законодавства про оподаткування суб’єктів підприємництва, зазначає: «Спрощена система оподаткування, яка являє собою заміну встановлених законодавством податків і зборів (обов’язкових платежів) сплатою єдиного податку, запроваджена Указом №727/98 з метою реалізації державної політики на підтримку та розвиток малого підприємництва. Статтею 1 Закону від 7 лютого 1991 р. №698-XII «Про підприємництво» підприємництво визначено як безпосередня самостійна, систематична, на власний ризик діяльність по виробництву продукції, виконанню робіт, наданню послуг з метою отримання прибутку. Окремі господарські операції, які не є видом підприємницької діяльності фізичних та юридичних осіб — платників єдиного податку, перебувають поза сферою дії Указу №727/98, а тому на них не можна поширювати положення ст. 6 цього Указу».

Таким чином, платники єдиного податку на сьогодні повинні сплачувати збір до ПФУ з операції придбання легкових автомобілів, і обстояти свої інтереси в суді наразі дуже проблематично.

Нормативна база

• Закон №208 — Закон України від 22.10.98 р. №208-XIV «Про внесення змін до Закону України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування».
• Закон про ПДВ — Закон України від 03.04.97 р. №168/97-ВР «Про податок на додану вартість».
• Закон про прибуток — Закон України від 28.12.94 р. №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств».
• Закон про пенсійний збір — Закон України від 26.06.97 р. №400/97-ВР «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування».
• Закон про систему оподаткування — Закон України від 25.06.91 р. №1251-XII «Про систему оподаткування».
• Указ №727 — Указ Президента України від 03.07.98 р. №727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва».
• Порядок №1740 — Порядок сплати збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій, затверджений постановою КМУ від 03.11.98 р. №1740.
• Інструкція №21-1 — Інструкція про порядок обчислення і сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України, затверджена Постановою правління ПФУ від 19.12.2003 р. №21-1.

Максим Войцеховський, «Дебет-Кредит»

версія для друку

відправити поштою

написати редактору

Наступна стаття:		Дивись документ...		На початок статті

Документи для роботи
Бухоблік
Тематичний посторінковий перелік публікацій випусків поліграфічного видання бухгалтерського тижневика "Дебет-Кредит" (розділ "Документи для роботи") за 2-й квартал 2008-го року...

В рубриці:

Щодо граничного розміру віднесення до складу валових витрат підприємства внесків на довгострокове страхування життя найманих працівників, пов’язаного зі ст. 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (витяг)
Лист ДПА України от 5.9.2008 № 8628/6/17-0716
№ 40 (6.10.2008) :: Оподаткування
Сума страхових внесків на довгострокове страхування життя найманих працівників, що включається до ВВ платника податку, не може перевищувати в 2008 році для одного найманого працівника 890 грн на місяць....
Коментар ДК...

Щодо оподаткування податком на додану вартість операцій з реалізації путівок на санаторно-курортне лікування членам профспілки та членам їхніх родин (витяг)
Лист ДПА України от 12.8.2008 № 16346/7/16-1517-26
№ 40 (6.10.2008) :: Оподаткування
Операції з поставки путівок на санаторно-курортне лікування обкладаються ПДВ за ставкою 20% незалежно від того, здійснюється реалізація цих путівок безоплатно або за повну чи часткову компенсацію та незалежно від джерела оплати їх вартості....
Коментар ДК...