Я ніколи не розумів і ніхто мені досі не зміг пояснити, чому при купівлі валюти підприємство має сплачувати комісійні банку, розраховані у відсотках від вартості придбаної валюти, а не вартість послуг, розраховану виходячи з витрат на здійснення цієї операції. Адже різниця, особливо при великих сумах обміну, значна. Вартість послуги з приймання 520000,00 грн. і видачі 100000,00 дол. США, визначена в сумі, що дорівнює кільком тисячам гривень, — це грабіж.
За яким курсом купуємо і за яким враховуємо
В попередній публікації ми позначили три основні проблеми, пов’язані з визначенням вартості придбаної валюти:
1) наявність різниці в курсі іноземної валюти в комерційних банків, що купують валюту для підприємства, і НБУ;
2) необхідність сплати комісійних послуг банкам за купівлю валюти;
3) необхідність сплати збору до Пенсійного фонду при купівлі валюти.
Ми поставили перед собою завдання розібратися, як впливають ці три фактори на балансову вартість іноземної валюти в бухгалтерському і податковому обліку.
В бухгалтерському обліку, як ми з’ясували, придбана іноземна валюта відображається за курсом НБУ на момент її придбання. Різниця у вартості валюти, що виникає при цьому за курсом НБУ і курсом придбання іноземної валюти, класифікується як дохід або витрата, залежно від того, чий курс виявиться вище.
А тепер з’ясуємо, за яким курсом прибуткується в податковому обліку придбана через комерційні банки іноземна валюта. Відповідно до вимог п. 7.3.4 Закону про оподаткування прибутку:
Сума гривень, сплачена платником податку у зв’язку з такою покупкою (без обліку комісійних або вартості інших послуг осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції з доручення платника податку), уважається балансовою вартістю такої іноземної валюти.
Тобто придбана через уповноважені комерційні банки іноземна валюта враховується в податковому обліку за курсом її придбання.
Оскільки, по суті, відбувається обмін національної валюти на іноземну, то, природно, що ні про яке збільшення витрат у бухгалтерському обліку або про збільшення валових витрат у податковому обліку не може бути й мови. До речі, про це прямо сказано в Законі про оподаткування прибутку:
У випадку покупки іноземної валюти за гривні валові витрати або валові доходи платника податку не змінюються.
Зверніть увагу, що і в бухгалтерському, і в податковому обліку до балансової вартості придбаної іноземної валюти не включаються вартість комісійних й інших послуг банків. Витрати на оплату таких послуг банків відносяться до витрат в бухгалтерському обліку і до валових витрат в податковому обліку.
Дуже важливим моментом є те, що оплата комісійних банку за купівлю для підприємства іноземної валюти здійснюється в гривнях, а не в іноземній валюті, придбаній підприємством. Цю вимогу НБУ підтвердила1 в своїх Листах № 13-134 і № 13-135.
Відрахування до Пенсійного фонду при купівлі валюти
Що стосується збору до Пенсійного фонду (далі — ПФ), то, насамперед, нагадаємо, що він стягується з фізичних і юридичних осіб на підставі вимоги ст. 1 Закону про збір до ПФ. Пункт 5 статті 1, що вимагає стягнення збору з фізичних та юридичних осіб, які здійснюють операції купівлі-продажу валюти, був тимчасово внесений до Закону про збір до ПФ в 1998 році Законом про внесення змін до Закону про збір до ПФ. З тих пір дія цього пункту весь час продляється. От і на 2006 р. його дію продовжили Законом про держбюджет на 2006 р., стаття 98 якого говорить:
Продовжити до 1 січня 2007 року дія законів України «Про внесення змін у Закон України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування» від 22 жовтня 1998 року № 208-XIV і від 15 липня 1999 року № 967-XIV.
Крім того, що Законом про бюджет на 2006 р. продовжена дія п. 5 ст. 1 Закону про збір до ПФ, ним ще й визначена ставка такого збору:
Установити, що збір з покупки-продажу валюти протягом 2006 року стягується з операцій покупки-продажу безготівкової валюти в розмірі 1,3 відсотки.
Здійснюють стягнення збору до ПФ банками:
Банки і їхні установи зобов’язані нараховувати, утримувати й одночасно з подачею заявки на покупку іноземної валюти, здійснюваної ними по власних операціях і від імені й за рахунок клієнтів таких банків, платити в спеціальний фонд державного бюджету додатковий збір на обов’язкове державне пенсійне страхування в розмірі 1,3 відсотки від суми операції по покупці-продажі безготівкової валюти, зазначеної в такій заяв-ці, вести податковий облік і подавати звітність органам Пенсійного фонду України.
Тому підприємства відповідно до ПКМУ № 1740 у заявці на придбання валюти вказує, що воно доручає утримати із суми в гривнях2, перерахованої на рахунок банку для купівлі іноземної валюти, збір до ПФ і перерахувати його до спеціального фонду держбюджету.
Таким чином, підприємство не здійснює ні розрахунок суми збору (його нарахування), ні перерахування суми збору до ПФ з операції по купівлі валюти, але витрати, проте, несе. Такі витрати підприємства відносяться на поточні витрати підприємства в бухгалтерському обліку і до валових витрат в податковому обліку.
Підтвердження останньому твердженню можна знайти в п. 7.3.7 Закону про оподаткування прибутку:
До валових витрат платників податку - суб’єктів валютного ринку ставляться також які-небудь витрати, пов’язані з оплатою послуг інших осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції з доручення таких платників податку.
Але як відобразити в бухгалтерському обліку витрати на купівлю валюти, пов’язані з відрахуванням до ПФ, якщо ні нарахування, ні перерахування його підприємство не здійснює. Простіше за все це буде пояснити на прикладі. Отже, розглянемо приклад відображення в бухгалтерському обліку придбання іноземної валюти через уповноважені на те комерційні банки.
ПРИклад 1
Припустимо, що мале підприємство «Робінзонови острови» (далі — МП) купує іноземну валюту (долари США) для здійснення попередньої оплати іноземному партнеру за товар у сумі 100000,00 дол. США і євро, для здійснення оплати іноземному партнеру за отримане обладнання в сумі 120000,00 євро. З метою придбання зазначеної іноземної валюти МП перерахувало на рахунок комерційного банку, що обслуговує МП, 1300000,00 грн.
Іноземна валюта купується в комерційному банку 20.02.2006 р. за курсом 5,20 грн. за 1 долар США і 6,15 грн. за 1 євро. Курс НБУ на дату придбання: 5,05 грн. за 1 долар США і 6,00 грн. за 1 євро.
Комісія банку за купівлю валюти — 0,3%. Крім цього з операції з купівлі валюти комерційний банк утримав і перерахував до бюджету збір до Пенсійного фонду в розмірі 1,3%.
У бухгалтерському обліку МП ці операції відобразяться в такий спосіб.
Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн.
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Перераховано з поточного гривневого рахунку МП на рахунок комерційного банку на купівлю іноземної валюти, оплату комісійних банку і збору до Пенсійного фонду
333
311
1300000,00
-
-
2
Придбані комерційним банком і перераховані на валютний рахунок МП (долари США) 100000,00 дол. США. Придбання здійснювалося за курсом 5,20 грн.
за 1 дол. США. Усього на суму 520000,00 грн. В бухгалтерському обліку придбана валюта відображається за курсом 5,05 грн. за 1 дол. США. Усього на суму 505000,00 грн.
3121
333
505000,00
-
-
3
Відноситься до витрат3 різниця, що виникла у зв’язку із зарахуванням на баланс валюти (долари США) за курсом НБУ (5,05 грн. за 1 дол. США), купленої за комерційним курсом (5,20 грн. за 1 дол. США). Усього на суму 15000,00 грн. (520000,00 - 505000,00)
945
333
15000,00
-
-
4
Придбані комерційним банком і перераховані на валютний рахунок МП (євро) 120000,00 євро. Придбання здійснювалося за курсом 6,15 грн. за 1 євро.
Усього на суму 738000,00 грн. У бухгалтерському обліку придбана валюта
відображається за курсом 6,00 грн. за 1 євро. Усього на суму 720000,00 грн.
3122
333
720000,00
-
-
5
Відноситься до витрат різниця, що виникла у зв’язку із зарахуванням на баланс валюти (євро) за курсом НБУ (6,00 грн. за 1 євро), купленої за комерційним курсом (6,15 грн. за 1 євро). Усього на суму 18000,00 грн.
(738000,00 - 720000,00)
945
333
18000,00
-
-
6
У зв’язку зі здійсненням комерційним банком придбання іноземної валюти для МП:
а) нараховані комісійні за послуги банку з купівлі іноземної валюти в сумі 3774,00 грн. ((520000,00 + 738000,00) / 100% х 0,3%));
б) нарахований збір до Пенсійного фонду в сумі 16354,00 грн. ((520000,00 + 738000,00) / 100% х 1,3%))
92
92
685
651
3774,00
16354,00
-
-
3774,00
16354,00
7
На підставі доручення підприємства комерційним банком списано з коштів, перерахованих МП на рахунок банку, на оплату:
а) комісійних за послуги банку з купівлі іноземної валюти;
б) збір до Пенсійного фонду
685
651
333
333
3774,00
16354,00
-
-
8
Повернуто МП на його поточний рахунок суму невикористаних комерційним банком коштів на купівлю іноземної валюти, оплату комісійних послуг банку
і на збір до Пенсійного фонду
311
333
21872,00
-
-
Нормативна база
1. П(С)БО 21 – Наказ Мінфіну «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів» від 10.08.2000 р. № 193.
2. Закон про оподаткування прибутку – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94 – ВР.
3. Закон про збір до ПФ – Закон України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування» від 26.06.1997 р. № 400/97-ВР.
4. Закон про внесення змін до Закону про збір до ПФ – Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування» від 22.10.1998 р. № 208-XIV.
5. Закон про Держбюджет на 2006 р. – Закон України «Про державний бюджет України на 2006 рік» від 20.12.2005 р. № 3235-IV.
6. ПКМУ № 1740 – Постанова КМУ «Про затвердження Порядку сплати збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій» від 03.11.1998 р. № 1740.
7. Правила № 281 – Постанова Правління НБУ «Про затвердження нормативно-правових актів Національного банку України» від 10.08.2005 р. № 281.
8. Лист № 13 – Лист НБУ «Щодо вимог Правил торгівлі іноземною валютою» від 29.09.2005 р. № 13-134/4580-9703.
1 При цьому НБУ вказав на винятки з цього правила, які перелічив у Листі № 13-135.
2 Зверніть увагу на те, що мова йде про гривні, а не про валюту.
3 На думку деяких авторів, цю суму витрат, що виникла у зв’язку з різницею в курсі валют, необхідно відносити на 92 рахунок або на субрахунок 949. Але, на думку автора цієї статті, вона має бути віднесена на 945 субрахунок, оскільки основною причиною їхнього виникнення, все-таки є курсова різниця.
Розрахунки з оплати праці Бухгалтерський облік Продовження. Початок див. у «ШБ» №№ 4 - 23/2005 р., № 1, 2, 3, 4/2006 р. Найдорожче, що в нас є, — це час, але, на жаль, його ми найменше і цінуємо. Саме тому, скільки б нам не давали часу для виконання якої-небудь роботи, нам однаково його не...
Поступка вимоги — цесія і факторинг № 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...
