Доставка чого-небудь (товарів, коресподенції тощо) за призначенням. Хто може зробити це краще, ніж спеціально навчені фахівці-експедитори, які крім безпосереднього відправлення й одержання вантажів на замовлення клієнта виконають цілий ряд інших дій фізичного і юридичного характеру? Про ці специфічні послуги та про те, як їх обліковувати, ми поговоримо в цій статті.
Транспортна експедиція як вид діяльності у сфері транспортування вантажів
Експедиція — це у цивільному праві договір, за яким одна сторона (експедитор) зобов’язується за рахунок іншої сторони (клієнта) і від її або свого імені відправляти або приймати приналежні клієнтові вантажі, виконувати інші пов’язані з цим дії, а клієнт — здавати для відправлення, приймати вантажі й оплачувати послуги експедитора.
Транспортно-експедиторська діяльність є одним із видів підприємницької діяльності і включає в себе надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.
Транспортно-експедиторську діяльність можуть здійснювати як спеціалізовані підприємства (організації), так і інші суб’єкти господарювання.
Відносини в галузі транспортно-експедиторської діяльності регулюються Цивільним кодексом (глава 65), Господарським кодексом (глава 32), Митним кодексом, законами України «Про транспортно-експедиторську діяльність», «Про транспорт», «Про зовнішньоекономічну діяльність», «Про транзит вантажів», іншими законами, транспортними кодексами та статутами, а також іншими нормативно-правовими актами, що видаються відповідно до них.
Всі ці законодавчі акти багато в чому повторюють один одного і, на наше щастя, майже не містять у собі суперечливих положень. Спеціальним законодавчим документом з цього питання є Закон про експедицію.
Стаття 8 цього Закону передбачає, що експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України і держав, територією яких згідно з переліком послуг, визначених у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, транспортуються вантажі, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування. Такі послуги надаються у разі експорту та імпорту в Україну, внутрішніх перевезень і транзиту територією України чи інших держав.
Суб’єктами експедиторської діяльності є :
Учасники транспортно-експедиторської діяльності — клієнти, перевізники, експедитори, транспортні агенти, порти, залізничні станції, об’єднання та спеціалізовані підприємства залізничного, авіаційного, автомобільного, річкового та морського транспорту, митні брокери та інші особи, що виконують роботи (надають послуги) при перевезенні вантажів. До цього переліку можна ще добавити страхових агентів.
Клієнт — споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати, організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору. В ролі клієнта може виступати як вантажовідправник, так і вантажоодержувач.
Перевізник — юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов’язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником;
Експедитор (транспортний експедитор) — суб’єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування;
До основних послуг експедитора можна віднести його договірне зобов’язання за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов’язаних з перевезенням вантажу. При цьому сторони договору транспортного експедирування можуть визначити вид транспорту і маршрут, за яким буде здійснено перевезення вантажу. За потреби клієнт може покласти на експедитора зобов’язання, укласти від його або свого імені договір перевезення вантажу, забезпечення відправлення та одержання вантажу, а також інші зобов’язання, безпосередньо пов’язані з перевезенням.
До додаткових послуг експедитора в межах відносин транспортного експедирування законодавець відносить інші послуги, необхідні для доставки вантажу, а саме: перевірку кількості та стану вантажу, його завантаження і вивантаження, сплату мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання в пункті призначення, отримання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей, страхування вантажу і ризиків його втрати тощо.
Детальний перелік видів транспортно-експедиторських послуг наведений у ст. 8 Закону про експедицію. А в статтях 10-13 цього закону окреслені права та обов’язки експедитора і клієнта. Зокрема, згідно ст. 13 означеного закону експедитор здійснює страхування вантажу та своєї відповідальності відповідно до закону та договору транспортного експедирування.
У разі залучення експедитором до виконання його зобов’язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта. Окрім того, законодавець підкреслює, що функції експедитора може виконувати і перевізник за договором перевезення (див. ч. 2 ст. 929 ЦКУ). У цьому разі укладається, так званий, змішаний договір, що містить у собі елементи як договору перевезення, так і договору транспортного експедирування.
За порушення обов’язків за договором транспортного експедирування експедитор відповідає перед клієнтом відповідно до ст. 14 Закону про експедицію, та глави 51 ЦКУ. У разі залучення експедитором до виконання своїх обов’язків за договором транспортного експедирування інших осіб експедитор відповідає перед клієнтом за порушення договору (ст. 932 ЦКУ).
Основні вимоги законодавства до договору транспортного експедирування
Статтями 929 ЦКУ, 316 ГКУ та 9 Закону про експедицію встановлено, що за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов’язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов’язаних з перевезенням вантажу.
Окрім того, договором транспортного експедирування може бути встановлено, що обов’язок експедитора — організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов’язання, пов’язані з перевезенням.
Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу.
При укладенні такого господарського договору сторони зобов’язані в будь-якому разі погодити предмет, ціну та строк дії договору відповідно до статті 180 ГКУ та ст. 9 Закону про експедицію. Причому, відповідно до того самого законодавства істотними є умови, визнані такими за законом (ст. 9 Закону про експедицію) чи необхідні для договорів даного виду, а також умови, щодо яких на вимогу однієї зі сторін необхідно досягти згоди.
ГКУ встановлює важливу для господарських договорів особливість, відповідно до якої плата за договором транспортного експедирування здійснюється за цінами, що визначаються главою 21 цього Кодексу. Зокрема, ст. 189 ГКУ зазначає, що ціна є істотною умовою господарського договору та вказується в договорі у гривнях.
Лише у зовнішньоекономічних договорах (контрактах) ціни можуть визначатися в іноземній валюті за згодою сторін. При здійсненні експортних та імпортних операцій у розрахунках з іноземними контрагентами застосовуються контрактні (зовнішньоторговельні) ціни, що формуються відповідно до цін і умов світового ринку та індикативних цін.
Договір транспортного експедирування укладається виключно в письмовій формі (ст. 930 ЦКУ, ст. 9 Закону про експедицію). При цьому у випадках, коли умовами договору передбачено вчинення експедитором дій від імені клієнта, останній повинен видати експедиторові довіреність. І цей момент головному бухгалтеру слід пам’ятати завжди, оскільки він повинен таку довіреність підписувати.
Ліцензування
Як свідчить стаття 9, Закон про ліцензування, де наведено перелік робіт, послуг, що підлягають ліцензуванню, ліцензуванню підлягає транспортування надання послуг з перевезення пасажирів, вантажів автомобільним, залізничним, авіаційним, річковим, морським транспортом, перевезення пасажирів, вантажів у таксі, транспортування нафти, нафтопродуктів магістральним трубопроводом, транспортування природного і нафтового газу трубопроводами та його розподіл. Отже, як видно із переліку, ліцензію на перевезення повинен отримати перевізник (транспортувальник), а не експедитор.
Документальне оформлення експедиторських послуг
При розгляді цього питання необхідно знати, що всю документацію, яка оформляється сторонами договору(ів) з перевезення та експедирування вантажу, можна умовно розділити на первинні документи, які необхідні експедитору для виконання ним своїх договірних обов’язків щодо договору транспортного експедирування, та первинні документи, які необхідні бухгалтерії самого експедитора для здійснення відповідного бухгалтерського і податкового обліку.
Що стосується першої групи документів, то про необхідність забезпечення ними експедитора сказано в ст. 933 ЦКУ:
Клієнт зобов’язаний надати експедиторові документи та іншу інформацію про властивості вантажу, умови його перевезення, а також інформацію, необхідну для виконання експедитором обов’язків, встановлених договором. У разі ненадання клієнтом документів та необхідної інформації експедитор має право відкласти виконання своїх обов’язків за договором транспортного експедирування до надання документів та інформації в повному обсязі.
Окрім того, експедитор в разі її неповноти має право вимагати у клієнта необхідну додаткову інформацію і водночас повинен повідомити клієнта про виявлені недоліки одержаної інформації. А у випадках, коли експедитор бере на себе додаткові зобов’язання (наприклад,
митне оформлення товару, сплату мита, зборів і витрат, покладених на клієнта; одержання вантажу в пункті призначення; отримання необхідних для експорту та імпорту документів; страхування тощо), то в такому разі він сам повинен ці документи як слід оформити, завірити підписами відповідальних посадових осіб і печатками (де їх наявність передбачена формами цих первинних документів) і передати їх за призначенням, а певну кількість оригінальних екземплярів таких документів — клієнту. При цьому ксерокопії деяких з них, а саме тих, що прямо чи опосередковано підтверджують факт виконання експедитором робіт, передбачених договором експедирування, він повинен здати до своєї бухгалтерії.
Що ще необхідно знати головбуху, так це те, що перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні. Таким документом може бути авіаційна вантажна накладна (Air Waybill), міжнародна автомобільна накладна (CMR), накладна СМГС (накладна УМВС), коносамент (Bill of Lading), накладна ЦІМ (CIM), вантажна відомість (Cargo Manifest), інші документи, визначені законами України.
Сам факт надання послуги експедитора згідно зі ст. 9 Закону про експедицію при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.
У цьому сенсі не слід забувати, що п. 1.3 Положення 88 вимагає:
Усі первинні документи, облікові регістри і бухгалтерська звітність повинні складатись українською мовою. Поряд з українською мовою може застосовуватись інша мова у порядку, визначеному статтею 11 Закону України «Про мови в Україні». І на цій підставі перевіряючі вас ревізори можуть вимагати від вас пред’явлення їм впорядкованого аутентичного перекладу первинного документу на державну мову.
Що стосується первинних документів, які необхідні експедитору для ведення власного обліку, то про них говориться у ст. 9 Закону про експедицію:
Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб’єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.
У декого виникає резонне запитання, чи необхідно експедитору підписувати з клієнтом акт приймання-передачі виконаних робіт. Оскільки про нього закон і ГКУ нічого не говорять. Однак, на мою думку, така вимога міститься у ст. 208 ЦКУ „Правочини, які належить вчиняти у письмовій формі” і, зокрема:
У письмовій формі належить вчиняти: 1) правочини між юридичними особами; 2) правочини між фізичною та юридичною особою.
Причому, правочин вважається таким, що вчинений у письмовій формі, якщо він підписаний його стороною (сторонами) (ч. 2 ст. 207 ЦКУ). Отже, підписання такого акта є обов’язковим для сторін договору.
Деякі особливості, які необхідно знати бухгалтеру при веденні бухобліку експедиторських послуг
По-перше, відповідно до Господарського кодексу, транспортна експедиція вважається допоміжним видом діяльності, пов’язаним з перевезенням вантажу (ч. 4 ст. 306). Отже, є всі підстави вважати її, як свого роду посередницьку діяльність.
Виходячи з цього платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування. До такої плати не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших (третіх) осіб (перевізників, транспортних агентів, страхових агентів, митних брокерів і так далі), залучених ним або клієнтом до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов’язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.
По-друге, експедитору належить вести відособлений (окремий) облік послуг третіх осіб, що приймають участь у перевезенні вантажу.
Може бути і таке, що якусь частину робіт експедитор виконує сам, тоді він обліковує й оподатковує їх в загальному порядку.
А гроші, які поступають від клієнта на рахунки експедитора для сплати третім особам за виконані ними роботи, надані послуги — доходом у бухгалтерському обліку експедитора, п. 6.2 П(С)БО 15, не вважаються. І не включається до його витрат суми, сплачені третіми особами за їхні послуги.
Отриманий від клієнта вантаж, призначений для перевезення, експедитори обліковують на забалансовому рахунку 023 «Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні».
Нормативна база
1. ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
2. ГКУ – Господарський Кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.
3. Закон про експедицію - Закон України «Про транспортно-експедиторську діяльність» від 01.07. 2004 р. № 1955-IV.
4. Закон про мови - Закон України «Про мови в Українській РСР» від 28.10. 1989 р. № 8312-XI.
5. Закон про ліцензування – Закон України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06,2000 р. № 1775-III.
6. Положення № 88 - «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затверджене наказом МФ України 24.05.1995 р. № 88.
7. П(С)БО 15 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом МФУ від 29.11.1999 р. № 290.
Облік землі Бухгалтерський облік Продовження. Початок див. у «ШБ» № 5/2006 р. Земля, як годувальниця усім нам, на ній живущим, відома добре! А що ми знаємо про землю, як засіб виробництва, який у наш час купується і продається? Одним словом, стає товаром, яким, до речі, необхідно не.....
Поступка вимоги — цесія і факторинг № 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...
