Продовження. Початок див. у «ШБ» № 5, 6, 7/2006 р.
Цікаво, що штовхає продавця торгувати неякісним товаром? Те, що колись йому це зійшло з рук, або просто шкода витрачених на товар коштів? Невже не лякає ризик втратити добре ім’я і, відповідно, ще більше прибутку?
Облік по податку на прибуток
Порядок відображення в обліку по податку на прибуток витрат на гарантійні заміни визначений у пп. 5.4.3 Закону № 283. Відповідно до вимог цього підпункту які-небудь витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни проданих товарів, які не компенсуються за рахунок покупців (не більше суми, що дорівнює рівню гарантійних замін, прийнятих (оприлюднених) продавцем), можуть бути віднесені до складу валових витрат, але тільки в певному розмірі.
Цей розмір не повинен перевищувати 10% сукупної вартості проданих товарів, по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування. За який період необхідно розраховувати продавцеві сукупну вартість проданих товарів для цілей визначення 10% розміру? Можна припустити (керуючись логікою Наказу ДПАУ № 143), що сукупна вартість проданих товарів розраховується наростаючим підсумком з початку податкового року. Розглянемо приклад.
ПРИклад 1
В 1-му кварталі 2005 р. продавець (платник податку на прибуток) продав покупцям (фізособам) непродовольчих товарів на суму, що дорівнює 60000,00 грн. (у т.ч. ПДВ — 10000,00 грн.). На ці товари був установлений гарантійний строк. Наприкінці 1-го кварталу 2005 р. закінчився строк гарантійного обслуговування на товари, продажна вартість яких дорівнює 12000,00 грн. (у т.ч. ПДВ — 2000,00 грн.).
У зазначеному кварталі 2005 р. покупцем понесені витрати, пов’язані з гарантійною заміною товарів, у сумі 6000,00 грн. (у т.ч. ПДВ — 1000,00 грн.). Ці витрати не компенсуються продавцю за рахунок покупців-фізосіб, що здійснюють повернення товару в межах гарантійної заміни.
В 2-му кварталі 2005 р. продавець продав покупцям (фізособам) непродовольчих товарів, на які встановлено гарантійний строк, вартістю:
Варіант 1. 120000,00 грн. (у т.ч. ПДВ — 20000,00 грн.).
Варіант 2. 0,00 грн.
В 2-му кварталі 2005 р. закінчився строк гарантійного обслуговування на товари, продажна вартість яких дорівнює 36000,00 грн. (у т.ч. ПДВ — 6000,00 грн.); продавцем понесені витрати, які не компенсують-
ся за рахунок покупців та пов’язані з гарантійною заміною товарів, у сумі 12000,00 грн. (у т.ч. ПДВ — 2000,00 грн.).
Витрат, пов’язаних з ремонтом проданого товару, в 1-му і в 2-му кварталі 2005 р. не було.
Визначимо, яку суму витрат продавця, які не компенсуються за рахунок покупців і пов’язані із заміною товару, можна віднести до складу валових витрат. 1-й квартал 2005 р.
Спочатку визначимо сукупну вартість проданих товарів, по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування. Для цього від вартості проданих в 1-му кварталі товарів (без ПДВ) необхідно відняти вартість товарів, по яких закінчився строк гарантійного обслуговування у цьому ж кварталі:
Тепер визначимо 10% сукупної вартості: 40000,00 грн. х 10% / 100% = 4000,00 грн.
Це і є та сума, в межах якої можна відносити витрати продавця до валових витрат. Тобто, в 1-му кварталі 2005 р. з 5000,00 грн. (6000,00 грн. – 1000,00 грн. ПДВ) витрат продавця, які пов’язані із заміною товару та не компенсуються за рахунок покупців, до складу валових витрат можна включити тільки 4000,00 грн.
Півріччя 2005 р.
Необхідно здійснити ті самі розрахунки, але тільки за півріччя (з урахуванням даних 1-го і 2-го кварталу).
Варіант 1. Сукупна вартість проданих товарів, по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування, становить: 100000,00 грн. (120000,00 грн. – 20000,00 грн. ПДВ) – 30000,00 грн. (36000,00 грн. – 60000,00 грн. ПДВ) = 70000,00 грн.; 70000,00 грн. (2-й квартал) + 40000,00 грн. (1-й квартал) = 110000,00 грн. Тепер визначимо 10% сукупної вартості: 110000,00 грн. х 10% / 100% = 11000,00 грн. Сума витрат продавця за півріччя становить 15000,0 грн. (5000,00 грн. (6000,00 грн. – 1000,00 грн. ПДВ) + 10000,00 грн. (12000,00 грн. – 2000,00 грн. ПДВ)).
Тобто за півріччя 2005 р. з 15000,00 грн. витрат продавця, які пов’язані із заміною товару та не компенсуються за рахунок покупців, до складу валових витрат можна включити тільки 4000,00 грн.
Варіант 2. Сукупна вартість проданих товарів, по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування, становить:
Тобто за півріччя 2005 р. з 15000,00 грн. витрат продавця, пов’язані із заміною товару та не компенсуються за рахунок покупців, до складу валових витрат можна включити тільки 1000,00 грн.
Як бачимо, валові витрати за півріччя зменшуються через 10-відсоткову межу. В свою чергу, 10-відсоткова межа стає менше, тому що на величину сукупної вартості впливає показник гарантійного обслуговування (гарантії) і показник продажу товарів. Існує думка, що в Декларацію з податку на прибуток (далі — Декларація) за півріччя 2005 р. (рядок 04.13) необхідно включати не дані розрахунку за півріччя (варіант 1 — 4000,00 грн. або варіант 2 — 1000,00 грн.), а дані про валові витрати сукупно, тобто підсумувати валові витрати за 1-й квартал і 2-й квартал 2005 р. (варіант 1 — 8000,00 грн. (4000,00 грн. + 4000,00 грн.) або варинат 2 — 5000,00 грн. (4000,00 грн. + 1000,00 грн.)). Прихильники цієї точки зору керуються таким аргументом: якщо показувати тільки 4000,00 грн. (варіант 1) або 1000,00 грн. (варіант 2)
у рядку 04.13 Декларації за півріччя 2005 р., то дане пп. 5.4.3 Закону № 283 продавцям право на відображення валових витрат в 1-му кварталі 2005 р. відбирається в 2-му кварталі 2005 р. Правда, до прийняття офіційних роз’яснень з цього приводу рекомендуємо все-таки дотримуватися порядку розрахунку валових витрат, наведеного у прикладі 1.
Варто зазначити, що якщо розраховувати 10-відсоткову межу від сукупної вартості по пп. 5.4.3 Закону № 283 наростаючим підсумком з початку року, як це зазначено в прикладі 1, то в 1-му кварталі такого поточного року валові витрати можуть бути занижені. Це пов’язане з тим, що при такому порядку розрахунку, як уже зрозуміло, беруться до уваги дані з сукупної вартості з початку року і до кінця 1-го кварталу, і не приймаються до уваги дані сукупної вартості проданих товарів за минулий рік. Як вийти з цього положення? Розраховувати сукупну вартість не наростаючим підсумком з початку року (як зазначено в прикладі 1), а починаючи від дати продажу першого товару. Аргумент: у пп. 5.4.3 Закону № 283 не сказано, що сукупна вартість визначається за певний звітний період (наприклад, квартал, півріччя, три місяці, рік). Причому валові витрати в цьому випадку необхідно відображати наростаючим підсумком з початку року. Адже цього вимагає Наказ ДПАУ № 143. Розглянемо приклад.
ПРИклад 2
За даними податкового обліку продавця (платника податку на прибуток), діяльність якого почалася в 3-му кварталі 2005 р., ним було продано покупцям (фізособам) непродовольчих товарів (на які встановлено гарантійний строк) на суму зазначеної вартості товарів без ПДВ:
- 3-й квартал 2005 р. — 20000,00 грн. Наприкінці 3-го кварталу 2005 р. закінчився строк гарантійного обслуговування на товари, продажна вартість яких дорівнює 8000,00 грн.;
- 4-й квартал 2005 р. — 35000,00 грн. Наприкінці 4-го кварталу 2005 р. закінчився строк гарантійного обслуговування на товари, продані в 3-му і 4-му кварталі, вартість яких дорівнює 6000,00 грн.;
- 1-й квартал 2006 р. — 50000,00 грн. В 1-му кварталі 2006 р. закінчився строк гарантійного обслуговування на товари, продані в 3-му і 4-му кварталі 2005 р. і 1-му кварталі 2006 р., вартість яких дорівнює 10000,00 грн. Продавцем понесені в 1-му кварталі 2006 р. витрати, які не компенсуються за рахунок покупців і пов’язані з гарантійною заміною товарів, на суму 5000,00 грн.;
- 2-й квартал 2006 р. — 15000,0 грн. В 2-му кварталі 2006 р. закінчився строк гарантійного обслуговування на товари, продані в 3-му і 4-му кварталі 2005 р. і в 1-му і 2-му кварталі 2006 р., вартість яких дорівнює 74000,00 грн. Продавцем понесені в 2-му кварталі 2006 р. витрати, які не компенсуються за рахунок покупців і пов’язані з гарантійною заміною товарів, на суму 3000,00 грн.
Витрат, пов’язаних з ремонтом товару, проданого в 2005 р. і в 1-му і 2-му кварталі 2006 р., не було.
З огляду на умови прикладу 1, визначимо, яку суму витрат продавця, які не компенсуються за рахунок покупців та пов’язані із заміною товару, можна віднести до складу валових витрат.
В 3-му і 4-му кварталі 2005 р. валових витрат не буде, тому що продавець не поніс у цих звітних періодах витрат, які не компенсуються за рахунок покупців і пов’язані із заміною товару. В 1-му кварталі 2006 р. необхідно зробити наступне:
1) визначити сукупну вартість проданих товарів, по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування. Для цього від вартості проданих товарів (без ПДВ) необхідно відняти вартість товарів, по яких закінчився строк гарантійного обслуговування: 20000,00 грн. + 35000,00 грн. + 50000,00 грн. – 8000,00 грн. – 6000,00 грн. – 10000,00 грн. = 81000,00 грн.;
2) розрахувати 10% сукупної вартості: 81000,00 грн. х 10% / 100% = 8100,00 грн. Це і є та сума, в межах якої можна відносити витрати продавця до валових витрат в 1-му кварталі 2006 р.
Таким чином, в 1-му кварталі 2006 р. всі 5000,00 грн. витрат продавця, які пов’язані із заміною товару та не компенсуються за рахунок покупців, можна включити до складу валових витрат.
В 2-му кварталі 2006 р. необхідно зробити таке:
1) визначити сукупну вартість проданих товарів, по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування. Для цього від вартості проданих товарів (без ПДВ) необхідно відняти вартість товарів, по яких закінчився строк гарантійного обслуговування:
2) розрахувати 10% сукупної вартості: 22000,00 грн. х 10% / 100% = 2200,00 грн. Це і є та сума, в межах якої можна відносити витрати продавця до валових витрат в 2-му кварталі 2006 р.
Таким чином, в 2-му кварталі 2006 р. з 3000,00 грн. витрат продавця, які пов’язані із заміною товару та не компенсуються за рахунок покупців, можна включити до складу валових витрат тільки 2200,00 грн.
Разом за півріччя 2006 р. до складу валових витрат відноситься 7200,00 грн. (5000,00 грн. + 2200,00 грн.).
Зазначений порядок розрахунку сукупної вартості проданих товарів можна застосовувати і далі (в 3-му і 4-му кварталі 2006 р. і т.д.). Але зазначимо, що такий нефіскальний підхід навряд чи сподобається податковим органам. Хоча принцип відображення валових витрат наростаючим підсумком з початку року в цьому випадку не порушиться.
Умови віднесення витрат до валових
В податковому обліку витрати, які пов’язані з гарантійною заміною і не компенсуються за рахунок покупця (фізособи) (див. розділ 1 цієї публікації), можуть бути віднесені до складу валових витрат продавця тільки при дотриманні всіх перерахованих нижче умов (пп. 5.4.3 Закону № 283).
Умова 1. Продавець, що здійснює гарантійну заміну товарів, повинен вести окремий облік неякісних товарів (тобто бракованих), повернутих покупцями, а також облік покупців, які одержали новий товар замість неякісного. Для цілей такого обліку Наказом ДПАУ № 203 затверджена «Книга обліку бракованих товарів та обліку покупців, які одержали гарантійну заміну бракованого товару або послуги з ремонту (обслуговування)». Якщо зазначений облік ведеться неналежним чином, продавець не буде мати права на валові витрати.
Умова 2. Неякісний товар (тобто бракований), що міняється на якісний, має бути повернутий продавцеві. Якщо він не буде повернутий, то продавець не буде мати права збільшити валові витрати у звітному періоді.
Умова 3. Продавець повинен обнародувати (тобто вказати в змісті реклами, у технічній документації, договорі або іншому документі (наприклад, гарантійному талоні)) свої зобов’язання з приводу умов і строків гарантійного обслуговування. Умови гарантійного обслуговування повинні містити в собі й інформацію про сумарний рівень гарантійних замін. Адже, відповідно до абз. 1, пп. 5.4.3 Закону № 283, до валових витрат включається саме сума витрат (див. розділ 1 цієї публікації), що не повинна перевищувати рівень гарантійних замін, прийнятий (обнародуваний) продавцем.
Витрати, пов’язані з гарантійною заміною
Таким витратами, зокрема, можуть бути витрати, наведені в Законі про захист прав споживачів. Так, на підставі зазначеного в п. 5 ст. 8 Закону про захист прав споживачів можна зробити висновок, що якщо відбувається гарантійна заміна габаритних товарів і товарів, вага яких перевищує 5 кг, то їхня доставка (від покупця до продавця і від продавця до покупця) здійснюється за рахунок продавця. За рахунок продавця здійснюється і проведення експертизи товару у випадку, якщо протягом дії строку гарантії необхідно встановити причину втрати якості такого товару (п. 4 ст. 17 Закону про захист прав споживачів). Ці витрати також пов’язані з гарантійною заміною товару і не компенсуються покупцем (природно, якщо висновок експертизи буде на користь покупця).
Зазначимо, що не тільки ці витрати, понесені продавцем, враховуються при визначенні валових витрат за пп. 5.4.3 Закону № 283. Адже вимоги цього підпункту поширюються на «які-небудь» витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни проданих товарів, які не компенсуються покупцем (фізособою).
Нормативна база
1. Закон № 283 – Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.1997 г. № 283- 1997.
2. Закон про захист прав споживачів - Закон України «Про захист прав споживачів» від 12.05.1991 р. № 1023-XII, у редакції Закону № 3161-IV від 01.12.2005 р.
3. Постанова КМУ № 506 - Постанова КМУ № 506 від 11.04.2002 р. «Про затвердження Порядку гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни технічно складних побутових товарів».
4. Наказ ДПАУ № 143 - Наказ ДПАУ № 143 від 29.03.2003 р. «Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства і Порядку її складання».
5. Наказ ДПАУ № 203 - Наказ ДПАУ № 203 від 27.06.1997 р. «Про затвердження Порядку обліку бракованих товарів, повернутих покупцями, у випадку здійснення гарантійних замін товарів, а також обліку покупців, які одержали таку заміну або послуги з ремонту (обслуговування)».
Виїзна торгівля Податковий облік Продовження. Початок див. у «ШБ» № 5, 6, 7/2006 р. Чи логічна логістика? Чи продумані та ефективні схеми транспортування товарів? На ці та інші питання, пов’язані зі зберіганням та переміщенням товарів, можна одержати відповідь тільки за наявності...
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
