Не помиляється той, хто нічого не робить. Ця не дуже втішає, коли напередодні піврічного звіту виявлена помилка. В цій публікації ми ще раз нагадаємо про основні помилки при обчисленні податку на прибуток і порядок їхнього самостійного виправлення.
Класифікація помилок
Помилки1, допущені платником податків при обчисленні податку на прибуток, можуть призвести:
1) до заниження об’єкта оподаткування в результаті: заниження валового доходу, завищення валових витрат, завищення суми амортизаційних відрахувань, завищення балансової вартості запасів на кінець звітного періоду по п. 5.9;
2) до завищення об’єкта оподаткування в результаті: завищення валового доходу, заниження валових витрат, заниження амортизаційних відрахувань, заниження балансової вартості запасів на кінець звітного періоду по п. 5.9.
Перший варіант помилок, коли недонараховано податок на прибуток, є, безсумнівно, таким, що більше «карається податком», другий варіант помилок носить скоріше довідковий характер. Розглянемо, як виправити помилки, які призвели до невірного результату при розрахунку податку на прибуток.
Строк давності
Перед тим, як перейти безпосередньо до розгляду виправлення помилок, необхідно визначитися з періодом, за який виявлена ця помилка. Виправлення помилки має здійснюватися з урахуванням строків давності, що дорівнюють 1095 дням (ст. 15 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III, далі — Закон № 2181).
ДПАУ у своєму листі від 30.01.2002 р. № 608/6/15-1116 уточнює, що аналогічні строки передбачені і для повернення переплати по податках і що
будь-які помилки, виявлені платником податків або податковими органами по закінченні строку 1095 днів, що наступає за останнім днем подання декларації про прибуток підприємства, не підлягають виправленню, а суми відповідних податків не донараховуються і не повертаються.
Тобто перед тим, як виправляти знайдену помилку, необхідно визначитися з часом її виникнення — за який період був невірно визначений у декларації об’єкт оподаткування.
Порядок виправлення помилки
Строк давності визначено, подивимося тепер, як можна виправити допущену помилку.
Порядок виправлення самостійно виявлених помилок, допущених у минулих звітних періодах при розрахунку податку на прибуток, установлений пп. 5.1 Закону № 2181, п. 2.3 Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом ДПАУ від 29.03.2003 р. № 143 (далі — Порядок № 143). Відповідно до цих норм помилка може бути виправлена одним з двох способів.
1. У поточній декларації. Якщо завищено (занижено) валовий дохід, то тільки сума знайденої помилки показується в рядку 02.2 декларації. Якщо завищено (занижено) валову витрату (сюди ж відноситься і помилка при нарахуванні амортизаційних відрахувань), то тільки сума знайденої помилки показується в рядку 05.2
декларації (п. 2.3 «б» Порядку № 143). При цьому показники даних рядків можуть мати як додатнє, так і від’ємне значення. Порядок № 143 дозволяє в поточній декларації виправляти тільки самостійно виявлені помилки, що стосуються коригування валових доходів, валових витрат і помилок, допущених при нарахуванні амортизації. Тому, якщо неправильно були заповнені підсумкові рядки декларації, то таку помилку можна виправити тільки через уточнюючий розрахунок. Начебто б такий самий висновок можна зробити і при виявленні помилки при перерахунку за п. 5.9. Хоча не ясно, чим ця помилка відрізняється від виправлення помилки, допущеної при нарахуванні, наприклад, амортизації. Тому можна також рекомендувати виправляти її по рядку 05.2 поточної декларації.
2. В уточнюючому розрахунку за формою, даною в додатку до Порядку № 143. Якщо завищено (занижено) валовий дохід, то сума знайденої помилки показується в рядку 1. Якщо завищено (занижено) валову витрату — в рядку 2, сума знайденої помилки при нарахуванні амортвідрахувань показується по рядку 3. Для ставки оподаткування, що діяла на момент здійснення помилки, передбачено рядок 5. Для сум, які зменшують податкові зобов’язання (якщо помилка була допущена при заповненні підсумкових рядків декларації), передбачено рядок 6 і для помилок, допущених при заповненні додаткових показників декларації, передбачено рядок 9.
Порядок і строки погашення недоїмки і штрафу
Помилка знайдена і виправлена одним з наведених вище способів. Якщо в результаті такого виправлення платник податків недонарахував податкові зобов’язання з податку на прибуток, то відповідно до пп. 17.2 «б» Закону № 2181 він зобов’язаний оплатити суму недоїмки та штраф у розмірі 5% від суми недоїмки в строк:
- до подання уточнюючого розрахунку, якщо платник податків виправив помилку уточнюючим розрахунком (сума недоїмки (+) показується в рядку 7 уточнюючого розрахунку, а сума нарахованого 5-відсоткового штрафу — по рядку 8);
- у випадку уточнення показників через поточну декларацію — не пізніше граничного строку сплати податкового зобов’язання, відображеного в декларації (сума 5-відсоткового штрафу показується по рядку 22 декларації).
У випадку несплати сум недоїмки і штрафу в передбачені пп. 17.2 «б» Закону № 2181 строки, ці суми будуть вважатися податковим боргом і погашатися з нарахуванням пені та штрафних санкцій у встановленому статтями 16 і 17 Закону № 2181 порядку.
Якщо платник податків самостійно виявив і виправив належним чином помилку (відповідно до пп. 17.2 «б» Закону № 2181), то адміністративний штраф на посадових осіб не накладається (ост. абз. пп. 17.2 Закону № 2181).
Є ще один спосіб виправлення поточної помилки, що виявлена до закінчення граничного строку поданя декларації (п. 2.2 Порядку № 143) — через нову декларацію. Причому така декларація не вважається уточненою і штрафні санкції за пп. 17.2 Закону № 2181 не застосовуються.
Помилки, виявлені за 2003 рік
При виправленні самостійно виявлених помилок з податку на прибуток варто застосовувати ставку оподаткування, що діяла на момент, коли така помилка була допущена (лист ДПАУ від 01.03.2004 р. № 3430/7/
15-1117). З 01.01.04 р. ставка податку на прибуток була зменшена з 30% до 25%. ДПАУ рекомендує помилки, виявлені за період до 01.01.04 р., виправляти через уточнюючий розрахунок (лист ДПАУ від 09.07.2004 р. № 12711/7/15-1117). Якщо виправляти помилки 2003 р. у поточній декларації, то ніяких проблем не виникає до моменту заповнення рядка 11.1. У цьому ряд-
ку можна застосувати тільки базову ставку (п. 10.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР). Те саме стосується і рядка 12 декларації. Тому виправлення помилок з податку на прибуток за 2003 рік необхідно проводити через уточнюючий розрахунок.
1 Наведено перелік всіх можливих помилок при вирахуванні оподатковуваного результату. У платника податків може бути одна або одночасно кілька помилок, які призвели до перекручування нарахованого податку на прибуток.
ПРИклад 1
До декларації за півріччя 2003 року були помилково включені валові витрати в сумі 2000,00 грн. При цьому об’єкт оподаткування має від’ємне значення в розмірі 1400,00 грн. Виправлення здійснюємо через уточнюючий розрахунок 07.07.06 р.
Виправлення в декларації за півріччя 2006 р.
Відповідно до пп. 1.4 Порядку № 143, починаючи з 1-го кварталу 2006 року, декларація з податку на прибуток заповнюється в гривнях без копійок з округленням за загальними правилами. У шапці форми уточнюючого розрахунку зазначено, що в гривнях виправленню підлягають помилки за податкові періоди, починаючи з 1-го кварталу 2006 року, тому помилки, допущені в попередніх податкових періодах, виправляються як і раніше — у тисячах гривень з одним десятковим знаком після коми. Рекомендаціями ДПАУ з перенесення окремих показників річної декларації за 2005 рік до декларації за 1-й квартал 2006 року (такі показники множаться на 1000) можна скористатися і для виправлення в поточній декларації помилок попередніх періодів (до 2006 року) (лист ДПАУ від 17.04.2006 р. № 7216/7/15-0117).
ПРИклад 2
У річній декларації за 2005 рік була допущена помилка:
- не врахована отримана від покупця передоплата за товари, у результаті чого валовий дохід занижено на 2,0 тис. грн. Помилка виправлена в декларації за півріччя 2006 року.
Якщо в платника податку є переплата з податку по особовому рахунку
На підставі п. 17.2 Закону № 2181 підприємство, незалежно від наявності переплати по податку, зобов’язано нарахувати 5-відсотковий штраф від суми заниженого податкового зобов’язання минулого податкового періоду (пп. 6.1.10 «Інструкції про порядок застосування штрафних санкцій органами державної податкової служби», затвердженої наказом ДПАУ від 17.03.01 № 110). А от платити суму недоїмки та 5% штрафу у випадку, якщо є переплата по особовому рахунку, не треба.
Ці суми автоматично погашаються за рахунок переплати (п. 46 листа ДПАУ від 28.01.2003 р. № 1399/7/15-3317): у рахунок сплати донарахованої суми податку і штрафу автоматично зараховується яка-небудь сума переплати, незалежно від дати і причини її виникнення, що є на особовому рахунку платника на дату подання уточнюючої декларації.
Правда, для цього не заважало б підтвердити наявність такої переплати, провівши звірку податкових розрахунків з податковою інспекцією.
Цим самим листом можна скористатися й у випадку, коли платник податків подає уточнюючий розрахунок зі зменшеною сумою податкових зобов’язань після граничного строку подання поточної декларації, але до граничного строку погашення податкових зобов’язань, зазначених у поточній податковій декларації. Відповідно до п. 4.3 «Інструкції про порядок ведення органами ДПА оперативного обліку платежів до бюджету, контроль за виправленням яких здійснюється органами ДПАУ», затвердженої наказом ДПАУ від 18.07.2005 р. № 276
нарахування погоджених податкових зобов’язань у картках особових рахунків платників здійснюється датою граничного строку сплати зазначених зобов’язань.
…При поданні уточнюючого розрахунку, що збільшує або зменшує податкові зобов’язання минулих податкових періодів платника, нарахування в особовому рахунку платника здійснюється датою його подання.
На закінчення зазначимо, що виправлення помилки через уточнюючий розрахунок або поточну декларацію має як плюси, так і мінуси:
- нарахування по особовій картці платника при виправленні помилки через уточнюючий розрахунок здійснюються на дату фактичного подання такого розрахунку до податкової інспекції, але через уточнюючий розрахунок можна виправити помилку тільки одного податкового періоду.
- у поточній декларації можна виправити помилки, допущені в різних податкових періодах, але помилка зарахується по строку проведення поточної декларації.
Ці два способи виправлення самостійно виявлених помилок є взаємозамінними. Якщо помилки виправляються через уточнюючий розрахунок, то в декларації додатково це виправлення не показується.
В яких випадках ппшнику необхідний рро Практика Продовження. Початок див. у «ШБ» № 11, 12/2006 р. Як проводяться перевірки РРО При здійсненні перевірок дотримання встановленого порядку проведення розрахунків фахівці податкової служби керуються Методичними рекомендаціями щодо взаємодії між...
Не у відпустку — у відрядження — на конференцію за кордон № 22 (2.6.2008) :: Практика З роками популярність фірмових виїздів за кордон для проведення нарад, семінарів, корпоративних заходів зростає. Розглянемо, яким чином оформити зв’язок витрат на подібні заходи, забезпечивши їх «валововитратність». Службове відрядження – це поїздк...
Доставка товару покупцям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, придбаний покупцем, може бути вивезений ним самостійно або доставлений постачальником. Доставка товару покупцеві може здійснюватися як власним транспортом постачальника, так і за допомогою сторонніх транспортних організацій. При цьому вартість...
