Так як декому з гравців щастить у лотерею, так деколи щастить і деяким підприємствам: засновники чи інше підприємство безплатно надає їм основні засоби. Завдання бухгалтера - правильно їх оприбуткувати і відобразити витрати на утримання. Про те, як це зробити, і розказує ця стаття.
Спершу договір
Безоплатна передача майна у власність іншій особі по суті своїй є даруванням1. Хоча договір про безоплатну передачу майна прямо договором дарування може і не називатися.
Так, у ст. 717 ЦКУ зазначається, що за договором дарування одна сторона (дарувальник) передає або зобов’язується передати в майбутньому другій стороні (обдаровуваному) безоплатно майно (дарунок) у власність. Договір, що встановлює обов’язок обдаровуваного вчинити на користь дарувальника будь-яку дію майнового або немайнового характеру, не є договором дарування.
Договір дарування набуває чинності з моменту отримання майна у подарунок. Договір дарування нерухомого майна укладається у письмовій формі, підлягає нотаріальному посвідченню і тільки після цього набуває чинності. При нотаріальному посвідченні договору сплачується державне мито (якщо нотаріус державний) чи вноситься плата приватному нотаріусу. Відповідно, в першому випадку в договорі має бути зазначена вартість нерухомого майна. В решті випадків вартість майна, що дарується, може не вказуватися.
Договір дарування рухомих речей, які мають особливу цінність, укладається у письмовій формі. Передання такої речі за усним договором є правомірним, якщо суд не встановить, що обдаровуваний заволодів нею незаконно.
Слід звернути увагу також на зміст ч. 3 ст. 720 ЦКУ:
підприємницькі товариства можуть укладати договір дарування між собою, якщо право здійснювати дарування прямо встановлено установчим документом дарувальника. Це положення не поширюється на право юридичної особи укладати договір пожертви.
Тобто безоплатно передати майно, наприклад, товариство з обмеженою відповідальністю, скажімо, виходячи лише з одного бажання директора, не має права. Але не встановлена і відповідальність за це порушення. Крім того, коли не дотримується письмова форма договору дарування, то прямим наслідком не є його недійсність.
Дарувальник має право вимагати розірвання договору дарування (позовна давність - один рік), якщо на момент пред’явлення вимоги дарунок є збереженим. В такому разі обдаровуваний зобов’язаний повернути дарунок у натурі. Така ситуація можлива, якщо безплатно одержані основні засоби, наприклад, використовуються не за цільовим призначенням, не на цілі, обумовлені дарувальником, або простоюють.
Потім акт
Мінфін у Рекомендаціях № 561 зазначає, що підставою для зарахування на баланс основних засобів є акт приймання-передачі (введення в експлуатацію) основних засобів.
Типова форма Акту приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (далі Акт ф. № ОЗ-1) затверджена наказом Мінстату від 29.12.95 р. № 352 і є рекомендованою для застосування. Сторони вправі скласти акт приймання-пере-дачі у довільній формі. В такому разі для надання йому юридичної сили слід дотримуватися норм ст. 9 Закону про бухоблік щодо змісту первинного документа.
Акт ф. № ОЗ-1 застосовується для оформлення зарахування до складу основних засобів окремих об’єктів, для обліку вводу їх в експлуатацію, за винятком тих випадків, коли введення об’єктів в дію повинно відповідно до існуючого законодавства оформлятися в особливому порядку, а також для виключення зі складу основних засобів при передачі іншому підприємству (організації).
При оформленні приймання основних засобів акт (накладна) складається в одному примірнику на кожний окремий об’єкт приймальною комісією, призначеною розпорядженням (наказом) керівника підприємства (організації). Складання загального акта, що оформляє приймання декількох об’єктів основних засобів, допускається лише при обліку господарського інвентарю, інструменту, обладнання тощо, якщо ці об’єкти однотипні, мають однакову вартість та прийняті в одному календарному місяці.
1 Різновидом дарування є пожертва, коли майно передається безоплатно для його викристання обдаровуваним для суспільних потреб, широкого загалу тощо. Як правило, майно жертвують неприбутковим організаціям.
Акт (накладна) після його оформлення з доданою технічною документацією, що відноситься до цього об’єкта, передається до бухгалтерії підприємства, підписується головним бухгалтером та затверджується керівником підприємства, організації чи особами, на те уповноваженими.
При безоплатній передачі основних засобів іншому підприємству акт складається у 2-х примірниках (для підприємства, що здає, та для підприємства, що приймає основні засоби). Він є основою для складання акту на введення об’єкта в експлуатацію і визначення первісної вартості.
Досить часто сторони крім Акта ф. № ОЗ-1 складають також і звичайну накладну. Але вона, як бачимо, зайва. Передача об’єкта основних засобів від одної юридичної особи до іншої обов’язково здійснюється на основі довіреності («номерної») одержувача.
Вартість
Основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісною вартістю безоплатно отриманих основних засобів є їх справедлива вартість на дату отримання з урахуванням витрат, зазначених у п. 7 П(С)БО 7 «Основні засоби». Первісна вартість безоплатно отриманих основних засобів збільшується на:
реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт основних засобів;
суми ввізного мита;
суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (будівництвом) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);
витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;
витрати на транспортування, установку, монтаж, налагодження і пуск основних засобів;
інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.
Як зазначалося, при нотаріальному посвідченні договору, в ньому вказується їхня вартість. За нею об’єкт і зараховується на баланс.
Якщо вартість об’єкта в договорі не вказується, то справедлива вартість об’єкта визначається приймальною комісією. З цією метою можна замовити й експертну оцінку. При цьому проведення експертної оцінки безоплатно отриманого об’єкта основних засобів не є підставою для переоцінки решти основних фондів.
Якщо об’єкт оприбутковується на підставі акту ф. № ОЗ-1 від іншого підприємства, то його балансову вартість можна прийняти на рівні залишкової вартості підприємства, яке його передає. Зазначений в Акті знос до уваги не приймається.
На яких рахунках відображається оприбуткування ОФ
Відомо, що витрати на придбання основних за-
собів вважаються капітальними вкладеннями. Відповідно, придбані основні засоби спочатку відображаються на субрахунку 152 «Капітальні інвестиції», а після монтажу, закінчення пусконалагоджувальних робіт тощо вводяться в експлуатацію і зараховуються на субрахунок 10 «Основні засоби» чи 11 «Малоцінні необоротні матеріальні активи».
Безоплатно отримані основні засоби Мінфін радить оприбутковувати по-іншому. Так, у листі від 17.11.2003 р. № 31-04200-04-5/5570 Мінфін зазначив:
...вартість отриманих безплатно основних засобів і нематеріальних активів і сума переоцінки необоротних активів до складу капітальних інвестицій не включаються і на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» не відображаються.
Вартість таких основних засобів зараховується відразу на рахунок 10 (11) з одночасним кореспондуванням рахунку додаткового капіталу 422 «Інший вкладений капітал». А витрати, понесені з метою доведення основних засобів до експлуатаційних параметрів відображаються на рахунку 152 і списуються на збільшення їх балансової вартості.
Амортизація
Нарахування амортизації в бухобліку на безоплатно отримані основні засоби здійснюється в звичайному порядку: дебетується рахунок обліку витрат тої ланки виробництва, де використовується об’єкт, і кредитується субрахунок 131.
Безоплатне отримання основних фондів не призводить до виникнення доходів в момент отримання. Дохід, як зазначається в Інструкції про застосування Плану рахунків, визначається в момент нарахування амортизації:
дохід від безоплатно одержаних необоротних активів, що підлягають амортизації, визначається в сумі, пропорційній величині амортизаційних відрахувань з відповідних необоротних активів одночасно з нарахуванням амортизації i зменшенням залишку додаткового капіталу.
Тобто з нарахуванням амортизації одночасно дебетується субрахунок 422 «Інший вкладений капітал» i кредитується субрахунок 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів».
Якщо вартість безоплатно одержаних основних засобів i сума додаткового капіталу відрізняються на суму додаткових витрат, пов’язаних з доведення безоплатно одержаних основних засобів до стану, придатного для використання із запланованою метою, то сума доходу і сума нарахованої амортизації будуть різними. Тобто дебетове сальдо на субрахунку 422 не виникає.
Для того, щоб обчислити ці дані, можна рекомендувати вести аналітичний облік безоплатно отриманого об’єкта основних засобів і витрат на його установку на двох субрахунках.
ПРИКЛАД 1
Вартість безоплатно отриманого автомобіля - 10000,00 грн. Витрати на його реєстрацію тощо - 500,00 грн. Місячна сума амортизації - 3000,00 грн.
Сума доходу від безоплатного отримання об’єкта основних засобів: 10000,00 / (10000,00 + 500,00) o 3000,00 = 2857,00 грн.
Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн.
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Отримано безплатно автомобіль
1051 377
377 421
10 000,00 10 000,00
10 000,00
-
2
Відображено витрати на реєстрацію
1052
631
5000,00
-
+ гр. 2
3
Нараховано амортизацію
23 23
131 (1051) 131 (1052)
2 000,00 1 000,00
-
-
4
Відображено дохід
421
745
2 000,00
-
Витрати на ремонт
П(С)БО 7 не містить жодних винятків щодо обліку витрат на ремонт безоплатно отриманих основних засобів. Тому витрати на їх поточний і капітальний ремонт включаються до витрат. Витрати, що пов’язані з модернізацією, добудовою, поліпшенням безоплатно отриманих основних засобів можуть визнаватися капітальними вкладеннями за рішенням керівника підприємства.
Податковий облік
Податковий облік безоплатно отриманих основних засобів має свої особливості.
Відповідно до пп. 8.1.1 Закону про прибуток під терміном «амортизація» основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.
Тобто в податковому обліку амортизації підлягають не основні фонди, а витрати на їх придбання, виготовлення або поліпшення.
З огляду на це ДПАУ в листі від 15.06.2006 р. № 11332/7/15-0317 вже вкотре зазначає, що
оскільки ... платник податку - одержувач не несе зазначених витрат при безоплатному отриманні основних фондів, то відповідно такий платник має право нараховувати амортизаційні відрахування ... у бухгалтерському обліку та не має такого права у податковому обліку.
Витрати, пов’язані з доставкою і монтажем безоплатно отриманих основних засобів в податковому обліку підлягають амортизації. Це випливає із пп. 8.1.1 Закону: це витрати, пов’язані з придбанням основних фондів.
Відповідно до пп. 8.7.1 Закону про прибуток платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов’язані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у т.ч. витрати на поліпшення орендованих основних фондів, у сумі, що не перевищує 10% сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду.
У вищезгаданому листі ДПАУ зазначає:
оскільки положення цього підпункту Закону стосуються, зокрема, витрат на поліпшення основних фондів, які підлягають амортизації, то ... зазначені положення не застосовуються щодо відображення у складі валових витрат витрат на поліпшення безоплатно отриманих основних фондів.
Але це, звертаємо увагу, стосується тільки відображення частини витрат на ремонт у складі валових. Такі витрати повністю підлягають амортизації, бо є витратами на поліпшення основних засобів.
Тобто в податковому обліку у складі відповідної групи відображається об’єкт - «Ремонт безоплатно отриманих основних засобів», який і підлягає амортизації.
Безоплатна передача майна є об’єктом оподаткування ПДВ за звичайними цінами. Тому дарувальник нараховує податкові зобов’язання і в 2-х примірниках складається податкова накладна. Проте обдаровуваному вона не передається і він не має права на податковий кредит, бо не поніс витрат по сплаті податку.
НОРМАТИВНА БАЗА
П(С)БО 7 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92, зі змінами та доповненнями.
Закон про прибуток - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР, в редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями.
Закон про бухоблік - Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV зі змінами та доповненнями.
Закон про ПДВ - Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР зі змінами та доповненнями.
Рекомендації № 561 - Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 р. № 561.
Облік відсотків, одержуваних підприємствами від банків Бухгалтерський облік Продовження. Початок див. у «ШБ» № 14/2006 р. Банк - це не тільки «дорогі» фінансові послуги, але ще і два, три, а якщо повезе - і п’ять, відсотків доходу із залишку по рахунку. Оподаткування Відповідно до п. 1.10 ст. 1...
Поступка вимоги — цесія і факторинг № 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...
