Розглянувши в попередній публікації податковий облік кредитних коштів в іноземній валюті, отриманих від банку на корпоративний картковий рахунок, а також основні умови одержання таких кредитних коштів, сьогодні приділимо увагу порядку їхнього бухгалтерського обліку. Для цього звернемося до П(С)БО 21, у п. 5 якого сказано, що операції в іноземній валюті під час первинного їхнього визнання відображаються в гривнях методом перерахунку суми в іноземній валюті з використанням валютного курсу на дату здійснення операції (тобто на дату визнання активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів і витрат). З викладеного виходить, що:
- на дату виникнення зобов’язань по основній сумі кредиту (а це дата одержання кредиту від банку на карт-рахунок) необхідно перерахувати цю суму в іноземній валюті в гривні з використанням курсу НБУ;
- на дату виникнення зобов’язань по відсотках за користування кредитом (а це дата нарахування відсотків) необхідно перерахувати таку суму відсотків в іноземній валюті в гривні з використанням курсу НБУ.
Надалі монетарні статті в іноземній валюті (а мова йде саме про них, про зобов’язання за основній сумі кредиту і зобов’язання по нарахованих відсотках) відображаються на дату балансу з використанням курсу НБУ (певна річ, курсу НБУ на цю дату). Крім того, варто врахувати, що по монетарних статтях в іноземній валюті визначаються курсові різниці, а саме: на дату здійснення розрахунків (у нашому випадку - погашення основної суми кредиту або нарахованих відсотків) і на дату балансу (п. 7 і п. 8 П(С)БО 21). Розглянемо невеликий приклад.
ПРИКЛАД 1
Підприємство уклало з банком договір на відкриття й обслуговування корпоративного карткового рахунку в іноземній валюті, а також кредитний договір, де зазначені умови одержання на картрахунок кредиту в іноземній валюті (дол. США в межах кредитної лінії). За виготовлення кредитної корпоративної платіжної картки (далі - кредитна картка) підприємство сплатило банку 50,00 грн. (без ПДВ). Власником кредитної картки є працівник підприємства (директор). Для одержання кредиту підприємство надало банку в заставу виробничий будинок (первісна вартість - 25000,00 грн.; вартість, визначена незалежною експертизою, - 20000,00 грн.).
Особливі умови кредитного договору: термін дії - два місяці; підприємство-клієнт, одержавши кредит і повністю погасивши його суму (а також відсотки за користування ним) може скористатися ним знову автоматично без сплати платежів за відкриття кредитної лінії, але зі сплатою суми за розрахунково-касове обслуговування; сума отриманого підприємством 01.09.2006 р. кредиту (в межах кредитної лини) - 2000,00 дол. США. Кредит необхідно погасити рівними частинами: 01.10.2006 р. - 1000,00 дол. США + відсотки за користування 2000,00 дол. США кредиту, нараховані банком за вересень 01.10.2006 р. (28 дол. США); 01.11.2006 р. - 1000,00 дол. США + відсотки за користування 1000,00 дол. США кредиту, нараховані банком за жовтень 01.11.2006 р. (15 дол. США1)2.
Підприємство банку сплатило: за відкриття кредитної лини - 100,00 грн. (без ПДВ), за розрахунково-касове обслуговування протягом терміну дії кредитного договору - 240,00 грн. (без ПДВ).
Всі платежі за кредитним договором здійснені підприємством вчасно. Курс НБУ (цифри умовні): 01.09.2006 р. - 5,05 грн./дол. США; 30.09.2006 р. - 5,55 грн./дол. США; 01.10.2006 р. - 5,45 грн./дол. США; 01.11.2006 р. -5,60 грн./дол. США.
01.09.2006 р. корпоративна картка видана бухгалтерією директору, і в цей же день останній зняв через касу банку кредитні кошти і відбув у відрядження за кордон. Після прибуття з відрядження в бухгалтерію був наданий директором авансовий звіт (курс НБУ на дату затвердження авансового звіту - 5,05 грн./дол. США) і відповідні документи, що підтверджують понесені витрати на відрядження (у т.ч. добові, витрати на проживання в готелі, проїзд до місця відрядження і назад). Всі витрати, понесені директором, пов’язані
1 Відсотки в нашому випадку розраховуються за такою формулою: (сума кредиту, якою користується клієнт у звітному місяці) х (ставка відсотків (17% річних)) / (кількість днів на рік, установлених банком для розрахунку відсотків (360 днів)) /100% х (кількість календарних днів у звітному місяці). Тобто відсотки за перший місяць користування кредитом (вересень) будуть становити ?28,33 дол. США (17% / 360 днів х 30 днів х 2000,00 дол. США / 100%) або ж рівно 28 дол. США (центи в нашому випадку при розрахунку відсотків не беруться до уваги), а за другий місяць користування кредитом (жовтень) - ?14,64 дол. США (17% / 360 днів х 31 день х 1000,00 дол. США (2000,00 дол. США - 1000,00 дол. США) / 100%) або ж рівно 15 дол. США.
2 Підприємство має право погашати основну суму кредиту більшими сумами, ніж 1000,00 дол. США на місяць. У цьому випадку зменшиться сума відсотків за наступний місяць, тому що їхнє нарахування прямо залежить від залишку заборгованості перед банком по основній сумі кредиту.
ПРИКЛАД1 (ПРОДОВЖЕННЯ)
з господарською діяльністю підприємства. Виписка з корпоративного картрахунка підприємства, надана банком бухгалтерії, свідчить про таке: про витрату всієї суми кредитних коштів картрахунку, тобто 01.09.2006 р. через касу банку знято 2000,00 дол. США; про нарахування комісії банком у сумі 101,00 грн. за зняття готівкових коштів в іноземній валюті з картрахунку (сума комісії сплачена банку 01.09.2006 р.).
Після погашення кредиту підприємство 02.11.2006 р. знову взяло в банку (курс НБУ в цей день становив 5,55 грн./дол. США) 2000,00 дол. США на два місяці). Розглянемо, як відобразити в бухобліку зазначені в прикладі 1 операції (див. табл. 1).
Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн.
Податковий облік1
Дт
Кт
ВД
ВВ
Відкриття корпоративного карткового рахунку і кредитної лінії
1
Сплачено банку за виготовлення кредитної корпоративної картки після підписання договору на відкриття й обслуговування картрахунку
377 92
311 377
50,00 50,00
-
50,00
2
Після відкриття корпоративного картрахунку банку перераховано:
-
-
2.1
- плату за відкриття кредитної лінії по картрахунку
377 951 (952)
311 377
100,00 100,0
-
100,00
2.2
- плату за розрахунково-касове обслуговування (РКО) протягом терміну дії кредитного договору (два місяці). Витрати на РКО списуються підприємством щомісяця рівними частинами (240,00 грн. за два місяці, тобто по 120,00 грн.)
377 39 92
311 377 39
240,00 240,00 120,00
-
240,00
3
Надано банку заставу:
- відображено надане банку забезпечення (експертну оцінку);
- відображено первісну вартість переданого в заставу об’єкта основних засобів
051 10352
-103
20000,00 25000,00
-
-
4
01.09.2006 р. отримані підприємством від банку на корпоративний картковий рахунок кредитні кошти в іноземній валюті (в межах кредитної лінії) (одночасно з проводкою 5) (2000,00 дол. США х 5,05 грн./дол. США)
3141
6021
10100,00 2000,00 USD
-
-
5
Кредитна картка отримана підприємством і залишена на зберігання в бухгалтерії:
- собівартість картки;
- відображено вартість грошового документа в іноземній валюті
08 3321
-3141
50,00 10100,00 2000,00 USD
-
-
Облік витрат, понесених за допомогою кредитної платіжної картки
6
01.09.2006 р. корпоративна картка видана бухгалтерією працівнику підприємства (директору - підзвітній особі)
-
08
50,00
-
-
7
01.09.2006 р. за допомогою корпоративної картки зняті підзвітною особою з картрахунку позикові кошти в іноземній валюті (кредит в межах кредитної лінії, 2000,00 дол. США або 10100,00 грн.)
372 3141
3141 3321
10100,00 2000,00 USD
-
-
8
01.09.2006 р. банку перераховані комісійні за зняття з картрахунку готівкових коштів в іноземній валюті
377 92
311 377
101,00
-
101,00
9
Відображено дані наданого директором авансового звіту (з доданими відповідними документами, як: проїзні квитки, чеки готелю, посвідчення про відрядження, інші документи) (2000,00 дол. США х 5,05 грн./дол. США)
92
372
10100,00 2000,00 USD
-
10100,00
10
Корпоративна картка здана директором до бухгалтерії
08
-
50,00
-
-
Перерахування банку основної суми кредиту і відсотків, облік курсової різниці
11
30.09.2006 р. здійснений перерахунок заборгованості в іноземній валюті по непогашеній основній сумі фінансового кредиту (2000,00 дол. США х (5,55 - 5,05)3
974
602/1
1000,00 0,00 USD
-
1000,00
12 12.1
01.10.2006 р. підприємство:
- погасило частину кредиту (5,45 х 1000,00 дол. США)
6021
312/1
5450,00 1000,00 USD
-
-
12.2
- здійснило перерахунок балансової вартості погашеної заборгованості в іноземній валюті (1000,00 дол. США х (5,45 - 5,55))
6021
744
100,00 0,00 USD
100,00
-
12.3
- перерахувало банку зі свого поточного рахунку в іноземній валюті (у цьому ж банку) кошти для цілей погашення нарахованих відсотків по кредиту (5,45 х 28,0 дол. США)
684 951
3121 684
152,60 28,00 USD
-
152,60
13 13.1
01.11.2006 р. підприємство:
- погасило решту частини кредиту (5,60 х 1000,00 дол. США)
6021
3121
5600,00 1000,00 USD
-
-
13.2
- здійснило перерахунок балансової вартості погашеної заборгованості в іноземній валюті (1000,00 дол. США х (5,60 - 5,55))
974
6021
50,00 0,00 USD
50,00
13.3
- перерахувало банку зі свого поточного рахунку в іноземній валюті (у цьому ж банку) кошти для цілей погашення нарахованих відсотків по кредиту (5,60 х 15,0 дол. США)
684 951
3121 684
84,00 15,00 USD
-
84,00
14
Об’єкт основних засобів виключений зі складу заставного майна
(у зв’язку з погашенням основної суми кредиту і нарахованих відсотків)
-103
051 1035
20000,00 25000,00
-
-
Одержання нового кредиту (в межах кредитної лінії, після погашення попереднього кредиту)
15
Сплачено банку за виготовлення нової кредитної корпоративної картки (або ж продовжено термін дії попередньої картки за певну плату)
377 92
311 377
50,00 50,00
-
50,00
16
Після відкриття картрахунку перераховано банку плату за розрахунково-касове обслуговування (РКО) протягом терміну дії кредитного договору (два місяці). Витрати на РКО списуються підприємством щомісяця рівними частинами (240,00 грн. за два місяці, тобто по 120,00 грн.)
377 39 92
311 377 39
240,00 240,00 120,00
-
240,00
17
Надано банку заставу:
- відображено надане банку забезпечення (експертна оцінка);
- відображено первісну вартість переданого в заставу об’єкта основних засобів
051 1035
-103
20000,00 25000,00
-
-
18
02.11.2006 р. отримані підприємством від банку на корпоративний картковий рахунок кредитні кошти в іноземній валюті (в межах кредитної лінії) (одночасно з проводкою 19) (2000,00 дол. США х 5,55 грн./дол. США)
3141
6021
11100,00 2000,00 USD
-
-
19
Кредитна картка отримана підприємством і залишена на зберіганні в бухгалтерії:
- собівартість картки (якщо строк картки продовжений, то її собівартість буде становити 100,00 грн.);
- вартість грошового документа в іноземній валюті (2000,00 дол. США х 5,55 грн./дол. США)
08 3321
-3141
50,00 11100,00 2000,00 USD
-
-
1 Податковий облік з податку на прибуток був детально розглянутий нами в попередніх номерах «ШБ» за 2006 рік.
2 Використовується рахунок третього порядку 1035 «Будинки і споруди в заставі» рахунку другого порядку 103 «Будинки і споруди» Плану рахунків.
3 Інакше кажучи, на дату балансу збільшені зобов’язання по основній сумі фінансового кредиту на 1000,00 грн. (у зв’язку зі збільшенням курсу НБУ з 5,05 грн./дол. США до 5,55 грн./дол. США) і становлять на 30.09.2006 р. 11100,00 грн. (Кт 6021) або ті ж самі 2000,00 дол. США.
ПРИКЛАД 1 (ПРОДОВЖЕННЯ)
Примітка до таблиці 1. 1. Нами використаний один з варіантів бухобліку коштів картрахунку. Це варіант, коли використовується рахунок 332 «Грошові документи в іноземній валюті» і рахунок 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» Плану рахунків (у цьому випадку - субрахунок 3321 «Грошові документи в іноземній валюті. Корпоративна платіжна картка» і субрахунок 3141 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті. Корпоративний картковий рахунок»), а також забалансовий рахунок 08.
Це допомагає реально відобразити суть операції. Інший варіант: можна використати і субрахунок 3322 «Грошові документи в іноземній валюті. Корпоративна платіжна картка. Власник картки». Тоді видачу картки підзвітній особі варто відображати проводкою Дт 3322 Кт 3321 (у табл. 2 на с 14 «ШБ» № 16/2006 необхідно замінити субрахунки з обліку національної валюти на відповідні рахунки з обліку іноземної валюти). Крім того, можна також використати замість вищевказаних балансових рахунків тільки субрахунок 3141 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті. Корпоративний картковий рахунок» рахунку 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» (без 332 рахунку).
Тоді видачу картки підзвітній особі варто відобр ажати проводкою Дт 372 Кт 3141 (як радять деякі фахівці бухобліку). Хоча, на думку автора, перший варіант виглядає краще. У будь-якому разі бухгалтерові підприємства необхідно самостійно вибирати один з варіантів бухгалтерського обліку кредитних коштів в іноземній валюті картобліку.
2. Відповідно до абз. 3 п. 8 П(С)БО 21 курсові різниці від перерахунку монетарних статей інвестиційної1 або фінансової діяльності відображаються в складі інших доходів або інших витрат. При цьому п. 4 П(С)БО 4 говорить: фінансова діяльність - це діяльність, що призводить до зміни розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.
Що і відбувається в нашому випадку, при одержанні кредиту і погашенні його основної суми. Таким чином, для відображення курсової (неопераційної) різниці по основній сумі кредиту в нас є всі підстави використовувати субрахунок 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» синтетичного рахунку 97 «Інші витрати» і субрахунок 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» синтетичного рахунку 74 «Інші доходи». В той же час операція з нарахування та погашення відсотків не призводить до зміни розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства. Тому така діяльність є операційною.
Відповідно до п. 4 П(С)БО 4 операційна діяльність - це основна діяль ність підприємства, а також інші види діяльності підприємства, які не відносяться до фінансової або інвестиційної діяльності. Висновок: у цьому випадку можна використовувати абз. 2 п. 8 П(С)БО 21, відповідно до якого курсові різниці від перерахунку коштів в іноземній валюті й інших монетарних статтях про операційну діяльність відображаються в складі інших операційних доходів (витрат).
Таким чином, для відображення операційної курсової різниці по відсотках необхідно використати субрахунок 945 «Втрати від операційної курсової різниці» синтетичного рахунку 94 «Інші витрати операційної діяльності» і субрахунок 714 «Дохід від операційної курсової різниці» синтетичного рахунку 71 «Інший операційний дохід». Нарахування курсової різниці варто показувати такою кореспонденцією рахунків бухобліку: Дт 945 Кт 684 (витрати) або Дт 684 Кт 714 (дохід).
1 Інвестиційна діяльність - це діяльність з придбання і реалізації тих необоротних активів, а також тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів коштів.
НОРМАТИВНА БАЗА
П(С)БО 21 - П(С)БО 21 «Вплив зміни валютних курсів», затверджене Наказом МФУ № 193 від 10.08.2000 р.
П(С)БО 4 - П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів», затверджений Наказом МФУ № 87 від 31.03.1999 р.
План рахунків - Наказ МФУ № 291 від 30.11.1999 р. «Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку й Інструкції про його використання».
Знижки на товар Податковий облік Закінчення. Початок див. у «ШБ» № 13, 14, 15, 16, 17/2006 р. Закінчуючи розглядати зазначену тему, хочеться кілька слів сказати про облік знижок на підприємствах, які надають послуги (виконують роботи), і про дисконтні картки, які надають...
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
