Кумулятивні, захищені, екс-дивідендні, випущені зі знижкою, одноголосі та циклічні. А от ще — якісні. Супер! А по суті — папір!
У попередніх публікаціях ми вже зазначали, що акціонерне товариство-емітент (далі — емітент) має право викупити акції власної емісії в акціонера (власника акцій). Причому такий викуп може здійснюватися емітентом для цілей їхнього перепродажу (у т.ч.працівникам емітента) або ж для цілей їхнього анулювання.
В обох випадках емітент відображає в бухобліку операції з викупу власних акцій з використанням субрахунку 451 «Вилучені акції» рахунку 45 «Вилучений капітал». Відповідно до вимог Інструкції № 291 по дебету субрахунку 451 відображається фактична собівартість викуплених акцій власної емісії, по кредиту — вартість анульованих або перепроданих акцій. Розглянемо на конкретних прикладах порядок відображення в бухобліку операцій з викупу акцій власної емісії.
Анулювання викуплених акцій власної емісії
Кореспонденція рахунків, якою відображаються, у тому числі, операції з анулювання акцій власної емісії, затверджена Рішенням ДКЦПФР1 № 256. Розглянемо на конкретному прикладі, як емітенту, використовуючи зазначену кореспонденцію рахунків Рішення ДКЦПФР № 256, варто враховувати в бухобліку операції, пов’язані з викупом власних акцій та їхнім анулюванням.
ПРиклад 1
В 4-му кварталі 2006 року акціонерним товариством - емітентом (платником податку на прибуток, далі — емітент) були викуплені акції власної емісії в першого їхнього власника2, а саме: 2000 акцій за 5000,00 грн. (без ПДВ). Номінальна вартість викуплених акцій, які в результаті були анульовані, становить: варіант 1 — 1,50 грн./акц.; варіант 2 — 4,00 грн./акц. З огляду на умови прикладу 1 і вимоги Рішення ДКЦПФР № 256 емітенту варто зробити такі проводки в бухгалтерському обліку:
Як бачимо, в кореспонденції рахунків Рішення ДКЦПФР № 256 при відображенні анулювання викуплених акцій використовується субрахунок 421 «Емісійний доход» рахунку 42 «Додатковий капітал». Відповідно до вимог Інструкції № 291 по кредиту субрахунку 421 відображається збільшення емісійного доходу, по дебету — зменшення емісійного доходу.
Субрахунок 421 призначений для відображення прибутку (збитку) від продажу, випуску або анулювання інструментів власного капіталу (до інструментів власного капіталу відповідно до вимог п. 8 П(С)БО 13 відносяться й акції). При цьому сума перевищення збитку від зазначених операцій (продажу, випуску або анулювання) над залишком емісійного доходу відображається по дебету рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». Інакше кажучи, емітент у випадку перевищення ціни викупу акцій над їхньою номінальною вартістю (варіант 1 табл. 1) повинен зменшити на суму такого перевищення суму наявного емісійного доходу. Якщо ж сума наявного емісійного доходу менше суми вищевказаного перевищення, то різниця цих сум відноситься до складу нерозподіленого прибутку (непокритих збитків). Розглянемо приклад.
Таблиця 1
№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн.
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
2
3
4
5
6
7
1
Відображено викуп емітентом акцій власної емісії у першого їхнього власника
451
311
5000,00
-
-
Варіант 1. Кореспонденція рахунків Рішення ДКЦПФР № 256, якщо анулюються акції, номінальна вартість яких менше ціни їхнього зворотного викупу
2
Відображено зменшення статутного капіталу на номінальну вартість анульованих акцій
(1,50 грн./акц. х 2000 акц.)
40
451
3000,00
-
-
3
Списано суму перевищення ціни викупу акцій над їхньою номінальною вартістю за рахунок власного емісійного доходу (5000,00 грн. - 3000,00 грн.).
421
451
2000,00
-
-
Варіант 2. Кореспонденція рахунків Рішення ДКЦПФР № 256, якщо анулюються акції, номінальна вартість яких більше ціни їхнього зворотного викупу
2
Відображено зменшення статутного капіталу на номінальну вартість анульованих акцій (4,00 грн./акц. х 2000 акц.)
40
451
8000,00
-
-
3
Списано суму перевищення номінальної вартості акцій над ціною їхнього зворотного викупу за рахунок власного емісійного доходу (8000,00 грн. - 5000,00 грн.).
451
421
3000,00
-
-
1 Державна комісія з цінних паперів і фондового ринку.
2 Перший власник — це той власник, що одержав акції у власність (під час розміщення акцій) безпосередньо від їхнього емітента або ж від андеррайтера. Нагадаємо, що андеррайтинг — це розміщення (підписка, продаж) цінних паперів торговцем цінними паперами за дорученням, від імені та за рахунокемітента.
ПРИклад 2
Станом на початок 4-го кварталу 2006 року емісійний доход (кредитове сальдо субрахунку 421) акціонерного товариства - емітента (платника податку на прибуток, далі — емітент) становить 1000,00 грн. В 4-му кварталі 2006 року емітентом було викуплено акції власної емісії в першого їхнього власника, а саме: 2000 акцій за 5000,00 грн. (без ПДВ). Номінальна вартість викуплених акцій, які в результаті були анульовані, становить 1,00 грн. за акцію. З огляду на умови прикладу 2 емітенту варто зробити такі проводки в бухгалтерському обліку:
Таблиця 21
№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн.
Податковий облік2
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
2
3
4
5
6
7
Сальдо на початок 4-го кварталу 2006 року
-
421
1000,00
-
-
1
Відображено викуп емітентом акцій власної емісії в першого їхнього власника
451
311
5000,00
-
-
2
Відображено зменшення статутного капіталу на номінальну вартість анульованих акцій
(1,00 грн./акц. х 2000 акц.)
40
451
2000,00
-
-
3
Відображео суму перевищення ціни викупу акцій над їхньою номінальною вартістю (5000,00 грн. - 2000,00 грн. = 3000,00 грн.):
- зменшений власний емісійний дохід, що дорівнює 1000,00 грн.
- списаний залишок суми перевищення після зменшення емісійного доходу (3000,00 грн. - 1000,00 грн.)
421
44
451
451
1000,00
2000,00
-
-
Зазначимо, що МФУ у своєму Листі № 31-34000-20-10/26549 від 08.12.2005 р. рекомендує використати ідентичну, наведеній нами в табл. 1 і табл. 2, кореспонденцію рахунків. Хоча в цьому листі прямо і не зазначено, що необхідно збільшувати суму емісійного доходу (Кт 421, проводка 3 варіанту 2 табл. 1), якщо анулюються акції, номінальна вартість яких більше ціни їхнього зворотного викупу3.
Перепродаж викуплених акцій власної емісії
Як уже зрозуміло з вищенаведеного, анулювання викуплених акцій призводить до зменшення кількості випущених акцій, і, відповідно, до зменшення розміру статутного капіталу емітента.
Операції ж з перепродажу викуплених акцій власної емісії таких наслідків не мають (тобто статутний капітал, що дорівнює номінальної вартості випущених акцій, і кількість акцій не змінюється).
У бухгалтерському обліку такі операції відображаються з використанням субрахунку 451, 421 та 425. Розглянемо конкретний приклад.
1 Як бачимо, у таблицях немає проводок, що відображають ПДВ. Це пов’язане з тим, що відповідно до пп. 3.2.1 Закону № 168, не є об’єктом оподаткування ПДВ, зокрема, такі операції: з випуску (емісії), розміщення в будь-які форми управління та продажу (погашення, викупу) за кошти цінних паперів, емітованих суб’єктами підприємницької діяльності, НБУ, МФУ, органами місцевого самоврядування; обміну зазначених цінних паперів і корпоративних прав, виражених в інших, ніж цінні папери, формах, на інші цінні папери.
2 У табл.1 і 2 взято за основу думку, що емісійний дохід не відображається в податковому обліку. Нагадаємо, що ДПАУ в Листі № 11927/7/23-1017 від 23.06.2006 р. висловила іншу думку (див. попередню публікацію на цю тему в «ШБ» № 20/2006).
3 У цьому Листі лише сказано, що якщо витрати на викуп акцій менше їхньої номінальної вартості, то різниця відповідно до П(С)БО 13, відображається по дебету рахунку 45 і кредиту рахунку 42. Скажемо про те, що багато фахівців бухгалтерського обліку рекомендують у такому випадку використовувати не 421 субрахунок, а субрахунок 425 «Інший додатковий капітал» рахунку 42.
Нормативная база
1. Закон № 168 – Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. № 168-1997.
2. П(С)БО 13 - П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», затверджене Наказом МФУ від 30.11.2001р. №559.
3. Інструкції № 291 - Інструкція про використання Плану рахунків бухгалтерського обліку, активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств та організацій, затверджена Наказом МФУ від 30.11.1999 р. № 291.
4. Рішення ДКЦПФР № 256 - Рішення Державної комісії з коштовних паперів і фондового ринку № 256 від 10.06.2003 р.
Відрядні витрати в податковому обліку Податковий облік Закінчення. Початок див. у «ШБ» №№ 17 - 23/2005 г., №№ 1 - 20/2006 р. Головне не те, що ти зробив, головне, як відзвітувався. Так і хочеться засумніватися в справедливості цього твердження часів розвитого соціалізму, так от тільки реалії сьогоднішнього...
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
