І, вже як традиція, перед бухгалтером виникає питання обліку новорічних подарунків.
Подарунки можуть бути самими різними: це і спеціально придбані сувеніри для компаньйонів, і товари-рекламоносії, що містять логотип торговельної марки й інформацію про підприємство, і благодійні пожертвування у вигляді матеріальних цінностей дитячим будинкам і лікарням, і солодкі подарунки дітям працівників.
Залежно від цілей роздачі подарунків і статусу тих, кого обдаровують, визначаються податкові наслідки таких операцій.
У цій статті ми поговоримо про проблемні моменти податкового обліку операцій з роздачі подарунків.
Отже, розглянемо відображення в обліку підприємства операцій з дарування всіх видів подарунків по порядку.
1. Подарунки компаньйонам і клієнтам підприємства
Як ми вже визначили, це можуть бути як придбані персонально для кожного клієнта сувеніри, так і спеціально випущені рекламоносії — ручки, блокноти, візитниці, що містять логотип торгової марки або назву підприємства-дарувальника.
Відмінність другого виду подарунків від першого полягає в тому, що в другому випадку в наявності зв’язок роздачі таких подарунків з рекламною діяльністю, що має істотне значення для визначення податкових наслідків такої операції.
Валові витрати
Якщо подарунки даруються з рекламними цілями, вартість витрат, понесених при придбанні таких подарунків, включається до валових витрат підприємства в сумі, що не перевищує двох відсотків від оподатковуваного прибутку платника податків за попередній звітний (податковий) рік відповідно до абзацу другого пп. 5.4.4 Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі — Закон про прибуток).
ДПАУ в листі від 03.06.2002 р. № 3428/6/15-1215-26 навела роз’яснення щодо застосування норм пп. 5.4.4 Закону про прибуток, відповідно до якого витрати, пов’язані з виготовленням (придбанням) і роздачею рекламної продукції, яку можна використати виключно як носій інформації про товари (роботи, послуги), включаються до складу валових витрат у повному обсязі відповідно до першого абзацу пп. 5.4.4 Закону про прибуток. Деякі платники податків на підставі цього роз’яснення помилково відносять витрати на придбання товарів з нанесеним логотипом і назвою підприємства на валові витрати в повному обсязі, не беручи до уваги розмір оподатковуваного прибутку за минулий звітний рік. Звертаємо увагу бухгалтерів, що в цьому листі мова йшла про ті матеріальні носії реклами, які не можна використати інакше, ніж як джерело інформації, тобто прайси, буклети, каталоги. Ручки, блокноти, візитниці з нанесеною на них рекламною інформацією до цього переліку не потрапляють!
Якщо роздача подарунків не пов’язана з рекламною діяльністю підприємства, витрати на їхнє придбання не включаються до валових витрат відповідно до пп. 5.3.1 Закону про прибуток, за винятком операцій з безоплатної передачі товарів у вигляді благодійних внесків і пожертвувань неприбутковим організаціям, визначеним п. 7.11 Закону про прибуток.
Зв’язок операції з роздачі подарунків з рекламною діяльністю підприємства (якщо такий зв’язок є) обов’язково має бути підтверджений документально (наприклад, наказом керівника про проведення рекламного заходу, звітом про виконання тощо).
Зазначимо, що при безоплатній передачі товарів рух товарних запасів необхідно відобразити в податковому обліку з урахуванням правил, установлених п. 5.9 Закону про прибуток. Податковий облік прирісту-убутку балансової вартості товарів ведеться тільки відносно тих товарів, витрати на придбання і поліпшення яких включаються до складу валових витрат.
Валові доходи
Операції збезоплатної роздачі товарів для цілей оподаткування в сторони, що роздає, відповідно до Закону про прибуток, розглядаються як продаж товарів. Так, п. 1.31 Закону про прибуток містить таке визначення терміну «продаж товарів»:
Продаж товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.
Відповідно до пп. 4.1.1 Закону про прибуток валовий дохід включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних і обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи.
Таким чином, доходи від операцій з безоплатної роздачі товарів включаються до валових доходів платника податків.
Порядок визначення суми валового доходу залежить від статусу одержувача подарунка:
1. Якщо той, хто обдаровує, — пов’язана особа, неплатник податку на прибуток або сплачує податок на прибуток за ставкою нижче за встановлену ст. 10 Закону про прибуток, валовий дохід визначається виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних.
2. В інших випадках валовий дохід відповідно до існуючої точки зору дорівнює нулю. Деякі фахівці дотримуються думки, що валовий дохід необхідно збільшити на балансову вартість подарованих запасів. У цьому зв’язку досить цінною є постанова ВГСУ від 22.09.2004 р. у справі № 11/508, де, зокрема, робиться такий висновок:
Судами попередніх інстанцій встановлено, що сума отриманого позивачем доходу від безоплатної роздачі товарів дорівнює 0, тобто такі операції не привели до отримання ніяких економічних вигод.
Таким чином, оскільки законодавство не містить норм, відповідно до яких сума безоплатно наданих (розданих) товарів повинна бути включена до складу валових доходів платника податку, який здійснює таку безоплатну роздачу товарів, то висновок судів про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень в цій частині є законним та обґрунтованим.
Можна сказати, що визначення валового доходу в розмірі нуля у випадку безоплатної роздачі товарів платникам податку на прибуток не суперечить нормам Закону про прибуток.
ПДВ
Закон України від 03.04.97 р. № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (далі — Закон про ПДВ) розглядає безоплатну роздачу товарів для цілей оподаткування як поставку. Це виходить з п. 1.4 Закону про ПДВ.
Податкові зобов’язання з ПДВ виникають при безоплатній передачі товарів (крім безоплатної передачі товарів неприбутковим організаціям, про яку ми поговоримо в наступних номерах «ШБ») на підставі п. 4.2 Закону про ПДВ. При цьому база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижче звичайних цін.
Право на податковий кредит при придбанні товарів, які згодом будуть подаровані, виникає в підприємства на підставі пп. 7.4.1 Закону про ПДВ.
Тут буде незайвим згадати лист ДПАУ від 13.06.05 р. № 5436/6/15-2315, в якому фахівцями податкової служби порядок обкладання операції податком на додану вартість ставиться в залежність від виникнення валових витрат по операції. На думку ДПАУ, тільки витрати на придбання подарунків, які відповідно до пп. 5.4.4 Закону про прибуток включаються до валових в розмірі не більше двох відсотків від оподатковуваного прибутку платника податку за попередній звітний рік, можна вважати потребами, пов’язаними з веденням господарської діяльності. На підставі цього сумнівного ствердження ДПАУ робить такий висновок:
… якщо витрати по придбаних товарах, які використовуються як зразки товарів та безоплатно роздаються, не відносяться на витрати рекламних заходів господарської діяльності, то операції по безоплатній передачі товарів (зразків) поза межами встановленого відсотка не можуть розцінюватися як використання в господарській діяльності і оподатковуються податком на додану вартість за повною ставкою.
Роз’яснення, наведене в згаданому листі, ставить під сумнів право на податковий кредит платника податків при придбанні товарів, які згодом даруються.
Однак наведений висновок зовсім нелогічний. Той факт, що витрати понад припустиму межу відповідно до вимог Закону про прибуток не можуть бути включені до валових, аж ніяк не свідчить про те, що вони не пов’язані з господарською діяльністю підприємства. Розглянемо приклад.
ПРИклад 1
Підприємство - платник податку на прибуток на загальних підставах і податку на додану вартість придбало спеціально виготовлені блокноти з нанесеним на них найменуванням підприємства загальною вартістю 12000,00 грн., у т.ч. ПДВ. Частина блокнотів (на суму 6500,00 грн.) подарована юридичним особам - платникам податку на прибуток. Інші блокноти подаровані юридичним особам - не платникам податку на прибуток. Звичайною ціною товару вважаємо ціну придбання.
Оподатковуваний прибуток підприємства за попередній звітний рік склав 50000,00 грн.
Підприємство веде бухгалтерський облік витрат з використанням дев’ятого класу рахунків.
Бухгалтерські проводки по операціях наведені в таблиці 1.
Таблиця 1
№
з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума,
грн.
Податковий облік
Дт
Кт
ВВ
ВД
1
Придбані блокноти
281
631
10000,00
10000,00
-
2
Відображено податковий кредит при купівлі
641
631
2000,00
-
-
3
Подаровані блокноти клієнтам підприємства - платникам податку на прибуток
Фіксований податок Практика Продовження. Початок див. у «ШБ» № 20, 21/2006 р. Сплата податків і внесків «за себе» Якщо підприємець працює на фіксованому податку, то все, що він заробив, є його чистим доходом, яким він може вільно розпоряджатися (без будь-якої звітності про йо...
Не у відпустку — у відрядження — на конференцію за кордон № 22 (2.6.2008) :: Практика З роками популярність фірмових виїздів за кордон для проведення нарад, семінарів, корпоративних заходів зростає. Розглянемо, яким чином оформити зв’язок витрат на подібні заходи, забезпечивши їх «валововитратність». Службове відрядження – це поїздк...
Доставка товару покупцям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, придбаний покупцем, може бути вивезений ним самостійно або доставлений постачальником. Доставка товару покупцеві може здійснюватися як власним транспортом постачальника, так і за допомогою сторонніх транспортних організацій. При цьому вартість...
