В цій статті розглянемо кілька операцій, які стосуються сплати ПДВ, та їхній вплив на податковий облік неплатників чи майбутніх платників ПДВ.
Про умовний продаж
Припустимо, що платник податку на прибуток знімається з реєстрації платником ПДВ. В такому разі відповідно до п. 9.8 Закону про ПДВ він зобов’язаний визнати умовний продаж товарів і основних фондів, по яких було відображено податковий кредит, за звичайними цінами та, відповідно, збільшити суму своїх податкових зобов’язань за наслідками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання. Відобразити в декларації та сплатити ПДВ — не проблема. Питання в тому, як відобразити нарахування. Чи потрібно збільшувати балансову вартість запасів і основних фондів?
Первісну вартість запасів і ОЗ збільшувати не потрібно. Первісна вартість запасів і ОЗ формується в момент їхнього оприбуткування. П(С)БО 7 «Основні засоби» дозволяє збільшувати первісну вартість об’єкта ОЗ на суму поліпшень чи в разі дооцінки (уцінки). Первісна вартість запасів у бухобліку не змінюється, крім випадків, передбачених П(С)БО 9 «Запаси», якими є дооцінка і уцінка. Тому належна до сплати сума ПДВ в разі зняття з обліку платника ПДВ має включатися до складу адміністративних витрат (п. 18 П(С)БО 16 «Витрати»).
Чи включається сума ПДВ до валових витрат (далі — ВВ)? Підпункт 5.3.3 Закону про прибуток дозволяє включати до ВВ лише ті суми ПДВ, які сплачені у складі ціни придбання товарів (послуг), вартість яких належить до ВВ, платником податку на прибуток, що не зареєстрований платником ПДВ. На момент їх придбання підприємство було платником ПДВ і правомірно включило його до складу ПК. На момент зняття з реєстрації нараховані суми ПДВ не можна вважати сплаченими в складі ціни товару, що придбавається неплатником ПДВ. З цього виходить, що нарахування ПДВ за операцією умовного продажу не підпадає під дію цього підпункту.
Разом з тим пп. 5.2.5 Закону про прибуток встановлено, що до ВВ включаються суми внесених (нарахованих) податків, установлених Законом України «Про систему оподаткування», за винятком податків, передбачених, зокрема, пп. 5.3.3 Закону. Оскільки, як ми встановили, сплата нами ПДВ до бюджету за операцією умовного продажу не пов’язана з придбанням товарів, то суму такого ПДВ можна включити до ВВ. В цьому разі нарахована сума ПДВ відображається в рядку 8.4 декларації з ПДВ і в додатку 1.
ПРИклад 1
Відображення операції умовного продажу обліку.
Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн.
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
2
3
4
5
6
7
1
Залишки запасів, за якими відображено ПК
20
х
10000,00
-
-
2
Нараховано ПДВ в разі зняття з реєстрації платником
92
6411
2000,00
-
2000,00
Поза увагою законодавця залишилося питання щодо необхідності нарахування ПДВ при знятті з реєстрації, якщо залишилися незакриті аванси, за якими було сформовано податковий кредит. Наприклад, 20.12.2006 р. постачальнику було перераховано 12000,00 грн., в т.ч. ПДВ — 2000,00 грн., а з 01.01.2007 р. підприємство вже не буде платником ПДВ. Пункт 9.8 Закону про ПДВ зобов’язує визнати умовний продаж тільки по товарах і ОФ, стосовно яких був нарахований ПК у минулих або поточному податкових періодах. А аванси, як бачимо, випали з цього переліку. Що робити?
Вважаємо, що в цьому разі необхідно не нараховувати ПДВ, а коригувати ПК. В даному випадку не діє п. 9.8 Закону, але залишаються чинними норми пп. 7.4.1 Закону, який дозволяє відображати ПК тільки по тих товарах (послугах), які використовуватимуться в оподатковуваних операціях. А ця умова при знятті з реєстрації платника ПДВ не виконується. Тому і ПК підлягає коригуванню, а сума ПДВ включається до ВВ). В даному разі коригування має здійснюватися платником самостійно. Заповнюється рядок 16.3 декларації з ПДВ і до неї додається додаток 1.
ПРИклад 2
Відображення в обліку операції коригування ПДВ за сплаченими авансами.
Таблиця 2
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн.
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
2
3
4
5
6
7
1
Перераховано аванс постачальнику
371
6411
311
644
12000,00
2000,00
-
10000,00
2
На момент зняття з реєстрації платником ПДВ відкориговано ПК за виданими авансами (сторно)
6441
644
2000,00
-
2000,00
Сплата ПДВ на митниці і податковий агент
Із внесенням до Закону про ПДВ змін однозначно врегульовано питання необхідності сплати ПДВ платниками єдиного податку за ставкою 10 % при ввезенні товарів на митну територію України (п. 2.4 Закону про ПДВ). Сплачений в даному випадку ПДВ включається в бухобліку до складу первісної вартості товарів і основних фондів і в подальшому коригуванню не підлягає. Якщо імпортер є платником податку на прибуток, то такий ПДВ включається до ВВ і збільшує балансову вартість ОФ.
В Законі про ПДВ нечітко виписано питання виконання неплатником ПДВ функцій податкового агента при отриманні послуги від нерезидента на території України. Пункт 6.5 Закону на одержувача послуги від нерезидента покладає виконання функції податкового агента, проте не уточнює, в чому вона полягає. В той же час пп. «г» п. 10.1 Закону зобов’язує особу, яка отримує послуги від нерезидента на митній території України, нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) ПДВ до бюджету.
З точки зору Закону про доходи функція податкового агента полягає в утриманні податку із суми нарахованого фізособі доходу. Згідно з Декретом про акцизний збір податковим агентом є особа, яка уповноважена здійснювати нарахування, стягнення та внесення до бюджету акцизного збору з платників акцизного збору. Тобто якщо виробник підакцизних товарів з якихось причин звільнений від його сплати, то акциз сплачує все рівно, але за рахунок покупця. При тому, що платниками акцизного збору є, зокрема, отримувачі підакцизних товарів.
Закон про ПДВ каже, що ПДВ додається до ціни товару (послуги). В разі надання послуги на митній території України нерезидентом ціна послуги визначається таким нерезидентом. Відповідно, одержувач послуги не може впливати на її ціну. Згідно з пп. 7.2.4 Закону право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники ПДВ. При цьому слід враховувати, що нерезидент хоча і підпадає під визначення «особа» (п. 1.2 Закону), та не завжди він здійснює господарську діяльність на митній території України, що зобов’язує його мати постійне представництво.
Тому виконання неплатником ПДВ функції податкового агента передбачає скоріше за все утримання податку за ставкою 20 % за рахунок сум, що належні нерезиденту в оплату за отримані послуги. І його перерахування до бюджету без реєстрації платником ПДВ, без подання декларації з ПДВ і без права на складання податкової накладної і бюджетного відшкодування ПДВ. При цьому резидент - податковий агент має нарахувати суму податку на вартість послуги «зверху», а утримати «з середини». Наприклад, якщо вартість послуги нерезидента в перерахунку 1000,00 грн., то сума ПДВ до сплати податковим агентом — 200,00 грн. (1000,00 х 20 %, а не 1000,00 х 20 / 120), а сума до виплати нерезиденту — 800,00 грн.
Якщо взяти для прикладу операцію з оренди у нерезидента майна, то місцем поставки буде територія України. А тому орендар повинен утримати із суми орендної плати 20 % ПДВ і сплатити його до бюджету. Крім того, згідно зі ст. 13 Закону про прибуток така орендна плата є об’єктом справляння так званого податку на репатріацію доходу (у платників податку на прибуток) в розмірі 15 % з цієї суми. От така арифметика. Якщо ж нерезидент на такі умови не погодиться, то податковий агент повинен заплатити зазначену суму за власний рахунок (без права на ВВ, якщо він платник податку на прибуток).
Нормативна база
1. Закон про прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР в редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР зі змінами та доповненнями.
2. Закон про ПДВ - Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР зі змінами та доповненнями.
3. П(С)БО 7 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92, зі змінами та доповненнями.
4. П(С)БО 9 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. № 246, зі змінами та доповненнями.
5. П(С)БО 16 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318, зі змінами та доповненнями.
Будемо займатися ЗЕД Бухгалтерський облік Закінчення. Початок див. у «ШБ» № 23/2006 р. Продовжуючи тему ЗЕД, розкажемо про ВМД та форми податкової звітності у цій сфері. ВМД та її види Інформація про товари, які ввозяться на митну територію України чи вивозяться з неї, як уже зазначалося...
Поступка вимоги — цесія і факторинг № 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...
