Перед тим, як відображати ту або іншу операцію в обліку, насамперед необхідно розуміти її суть. Тому спочатку коротко про те, що таке добровільне медичне страхування. А потім — про податковий і бухгалтерський облік.
Коротко про вимоги законодавства до договору добровільного медичного страхування
У ст. 6 Закону № 85 визначено, що медичне страхування, що є одним з видів добровільного страхування1, — це безперервне страхування здоров’я. Воно (добровільне страхування) здійснюється на підставі договору. Договір страхування, відповідно до ст. 979 ЦКУ — це письмова угода двох сторін, що передбачає виплату однією стороною (страховиком) у випадку настання певної події (страхового випадку) іншій стороні (страхувальнику) або іншій особі, визначеній договором, грошової суми (страхової виплати).
При цьому страхувальник бере на себе зобов’язання сплачувати страхові платежі страховику та виконувати інші умови договору. З огляду на специфіку цього виду діяльності договір добровільного медичного страхування (далі — ДМС) укладається виключно в письмовій формі у вигляді страхового поліса (свідоцтва, сертифіката). Порядок здійснення ДМС визначається правилами страхування, які встановлюються страховиком самостійно відповідно до вимог Закону № 85, ЦКУ, ГКУ.
Скажемо кілька слів про використані в Законі № 85 і ЦКУ терміни. Так, відповідно до ст. 984 ЦКУ, страховиком є юрособа, що спеціально створена для здійснення страхової діяльності (тобто страхова організація, що одержала у встановленому порядку ліцензію на здійснення страхової діяльності). При цьому у ст. 2 Закону № 85 уточнено, що страховиками можуть бути тільки юрособи - фінансові установи (резиденти України), створені у формі акціонерних, повних, командитних товариств або ж товариств з додатковою відповідальністю відповідно до Закону № 1576.
Саме страховик укладає договір зі страхувальником і визначає порядок ДМС, зокрема:
- розмір страхового платежу (страхового внеску, страхової премії), тобто плати за страхування, що страхувальник зобов’язаний внести страховикові відповідно до договору страхування;
- розмір страхової виплати, тобто грошової суми, що виплачується страховиком відповідно до умов договору при виникненні страхового випадку. Страховий випадок — це подія, передбачена договором ДМС, що сталася і з настанням якого виникає зобов’язання страховика здійснити виплату страхової суми (страхового відшкодування) застрахованій особі або іншій третій особі.
За договором ДМС страхувальником може бути як фізособа, так і юрособа (вимога ст. 3 Закону № 85 і гл. 67 ЦКУ). Крім того, вони одночасно можуть виступати як страхувальники. Причому чинним законодавством дозволено здійснювати страхування і на користь третіх осіб.
Розглянемо основні схеми здійснення ДМС працівника підприємства (застрахованої особи), відповідно до умов яких сплата сум страхових внесків здійснюється за рахунок страхувальників, якими є: підприємство-роботодавець; сам працівник підприємства; інші фізособи; одночасно всі особи, зазначені вище.
Підприємство – страхувальник, його працівник – застрахована особа
У цьому випадку можна виділити такий алгоритм здійснення ДМС.
1. Підприємство (страхувальник) укладає на певний строк (наприклад, рік) договір ДМС на користь певного працівника (застрахованої особи)2 зі страховою організацією (страховиком). Після цього підприємство-страхувальник перераховує (як правило, одноразово) страховику страховий внесок, зазначений у договорі ДМС.
1 Варто зазначити, що відповідно до ст. 7 Закону № 85, медичне страхування може бути й обов’язковим (про нього мова в цій публікації не йде).
2 Обов’язкова умова укладання договору ДМС на користь третьої особи (у нашому випадку — працівника) — це згода такої особи (вимога ст. 3 Закону № 85).
2. При виникненні страхового випадку (будь-якого розладу здоров’я застрахованого працівника, за винятком тих видів хвороб, які зазначені в страховому договорі) протягом терміну дії договору ДМС, застрахований працівник звертається до медзакладу (зазначеного в договорі ДМС або ж до того, який вкаже страховик усно), де йому нададуть медичну допомогу. При цьому страхова виплата перераховується страховиком:
- або медзакладу, що надав допомогу застрахованому працівникові (відповідно до висунутого медзакладом рахунку);
- або ж безпосередньо працівникові, що за власний кошт оплатив послуги медзакладу (сума, що підтверджує оплату таких послуг, вказується в розрахункових документах, наприклад, квитанціях)1.
В обох випадках розмір страхової виплати не може перевищувати максимальної межі відповідно до умов договору ДМС (страхового поліса). Якщо ж працівник підприємства перевищив установлену договором межу страхової виплати (не важливо, за один раз звернення до медзакладу або за кілька разів такого обігу протягом терміну дії договору ДМС), то сума перевищення страховиком не відшкодовується.
Розглянемо, як при виконанні зазначеного алгоритму здійснюється оподаткування страхових внесків (премій) у підприємства-страхувальника і в його працівника (застрахованої особи).
Оподаткування в підприємства-страхувальника (платника податку на прибуток і ПДВ). У підприємства-страхувальника, що перераховує страховий внесок страховикові за договором ДМС, виникає питання про включення суми такого внеску до складу валових витрат звітного періоду. І відразу зазначимо, що внески підприємства-страхувальника на страхування здоров’я працівників, відповідно до вимог пп. 5.6.2 Закону № 334, включаються до складу його валових витрат.
Але тільки в одному випадку — якщо зазначене страхування є обов’язковим, тобто передбачено як таке відповідним нормативно-правовим актом. У розглянутому нами випадку медичне страхування (тобто безперервне страхування здоров’я) здійснюється підприємством на добровільних засадах. Тому останньому необхідно використати пп. 5.4.6 Закону № 334. У цьому підпункті сказано, що до валових витрат включаються, зокрема, будь-які витрати зі страхування кредитних та інших ризиків, пов’язаних зі здійсненням платником податку господарської діяльності, за винятком страхування життя, здоров’я або інших ризиків, пов’язаних з діяльністю фізичних осіб, що складаються в трудових відносинах з платником податку, обов’язковість якого не передбачена законодавством, або будь-яких витрат зі страхування сторонніх фізичних або юридичних осіб. Отже, зрозуміло — у нашому випадку підприємство-страхувальник не буде мати права на валові витрати. До речі, ДПАУ в Листі № 1969/6/15-0516 висловила аналогічну точку зору.
Тепер про податковий кредит з ПДВ. Право на нього підприємство-страхувальник також не буде мати. Адже відповідно до пп. 3.2.3 Закону № 168, не є об’єктом оподаткування ПДВ операцій з надання послуг страхування, здійснюваних страховиками.
Оподаткування доходів працівника (застрахованої особи). Відповідно до пп. 4.2.4 Закону № 889 до складу місячного оподатковуваного доходу включається, зокрема, сума страхових внесків (премій), сплачена будь-якою особою-резидентом, іншою, ніж платник податку з доходів фізосіб (далі — ПДФО), за платника ПДФО або на його користь. Як бачимо, страховий внесок, сплачений підприємством-страхувальником страховику, прирівнюється до оподатковуваного доходу працівника зазначеного підприємства. Причому підприємство-страхувальник у цьому випадку буде податковим агентом, що зобов’язує його при сплаті страхових внесків страховику нараховувати (за ставкою 15 % з 01.01.2007 р.), утримувати і сплачувати ПДФО до бюджету від імені і за рахунок працівника (застрахованої особи)2.
Чи необхідно підприємству-страхувальникові брати до уваги пп. 3.4 Закону № 889, виходячи з вимог якого виходить, що при нарахуванні доходів у яких-небудь негрошових формах об’єкт оподаткування визначається у вигляді вартості такого нарахування (визначеного за звичайними цінами) з урахуванням коефіцієнта? На цей момент коефіцієнт складає 1,1765 (100 / (100 – 15 (ставка податку)). На думку деяких фахівців податкового обліку, його необхідно використовувати, адже по суті дохід застрахований працівник одержує не в грошовій формі, а у вигляді медстраховки. На нашу думку, коефіцієнт все-таки використовувати не потрібно. Аргументуємо:
- по-перше, Закон № 889, як ми вказали вище, передбачає включати до оподатковуваного доходу працівника саме суму страхового внеску (а не страхову виплату або ж вартість медпослуг);
- по-друге, сума страхового внеску (оподатковуваного доходу працівника) нараховується все-таки підприємством-страхувальником у грошовій формі.
Крім того, ДПАУ в своєму Листі № 1606/6/17-3116 вказує на те, що для цілей Закону № 889 страхові внески (премії) за договором ДМС є «заробітною платою». З цього також можна зробити висновок, що коефіцієнт застосовувати не потрібно, адже така «заробітна плата» нараховується в грошовій формі.
1 Страхувальникові при виборі страхової організації необхідно звертати увагу не тільки на суми страхових внесків і страхових виплат, але і на інші умови договору ДМС, зокрема, на види медпослуг, які можуть бути надані застрахованій особі. Наприклад, це може бути: комплексне медичне страхування (поліклініка, стаціонар, невідкладна медична допомога, стоматологія) — у деяких страхових компаніях страховий внесок (премія) дорівнює від 3500,00 грн до 5000,00 грн, страхова сума — до 150000,00 грн; класичне медстрахування (що включає вищенаведені чотири види послуг, але з певними обмеженнями) — страховий внесок (премія) дорівнює від 2250,00 грн до 3000,00 грн, страхова сума — до 110000,00 грн; стандартне медстрахування, в основному, невідкладну медичну допомогу, що включає у себе, і стаціонар, при цьому сума страхової премії, як правило, не перевищує 2000,00 грн.
2 У формі № 1ДФ підприємство-страхувальник при сплаті страхового внеску (премії) страховику повинен указати код доходу «03» (відповідно до вимог Наказу ДПАУ № 451 від 29.09.2003 р.).
Нормативна база
1. ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003р. № 435-IV.
2. ГКУ - Господарський кодекс України від 16.01.2003р. № 436-IV.
3. Закон № 168 - Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997р. № 168-1997.
4. Закон № 334 - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334-1994.
5. Закон № 889 - Закон України «Про податок з доходів фізосіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.
6. Закон № 85 - Закон України «Про страхування» від 07.03.1996 р. № 85-1996.
7. Закон № 1576 - Закон України «Про господарчі товариства» від 19.09.1991 р. № 1576-XII.
8. Лист № 1969/6/15-0516 - Лист ГНАУ № 1969/6/15-0516 от 03.03.2006 р.
9. Лист № 1606/6/17-3116 – Лист ГНАУ № 1606/6/17-3116 от 03.03.2004 р.
Б/у товари як внесок при продажу нових товарів Податковий облік Продовження. Початок див. у «ШБ» № 23/2006 р. Що тільки не вигадають торговці, щоб продати свій товар! А бухгалтеру – спробуй потім розберися, що до чого та чому. Звичайні ціни при використанні товарообмінної схеми. У попередній публікації ми вже....
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
