В цій статті розглянемо кілька питань, що стосуються участі підприємства у виставці за кордоном.
Правове регулювання
Серед нормативних документів, які регулюють організаційно-фінансові питання участі у міжнародних виставках вітчизняних підприємств за кордоном варто відзначити Конвенцію та Порядок № 173. Суть Конвенції полягає в тому, що ряд країн домовилися про те, що вони гарантують її підписантам максимальне сприяння в частині митного оформлення і митного оподаткування низки товарів, які ввозяться на їх територію для виставкових та деяких інших цілей. Норми ст. 206-211 МКУ і Порядку № 173 в більшості своїй ґрунтуються на нормах Конвенції і регулюють порядок митного оформлення виставкових товарів в режимі тимчасового ввезення (вивезення) в Україні. Порядок № 173 дає, зокрема, основні визначення, які стосуються цієї сфери господарської діяльності:
виставка — захід, пов’язаний з демонстрацією товарів, просуванням їх на внутрішній та зовнішній ринок і вивченням з цією метою кон’юнктури ринку (за винятком виставок, організованих для власних цілей у магазинах чи торгових приміщеннях з метою продажу іноземних товарів);
організатор виставки — підприємство будь-якої форми власності, що відповідно до свого статуту займається організацією виставок (ярмарків);
розпорядник виставки — підприємство, якому організатор виставки доручає виконати весь комплекс заходів з її (його) підготовки та проведення;
учасники виставки — підприємства, установи, організації, що уклали з організатором виставки договір про участь у виставці;
виставкові товари — товари, що використовуються як експонати (у тому числі в обмеженій кількості алкогольні напої й тютюнові вироби).
Договірні відносини
Зрозуміло, що просто так на виставки і ярмарки за кордон ніхто не їздить. Як мінімум, має бути запрошення від організатора (розпорядника) виставки. Таке запрошення може бути як персональне, так і у вигляді рекламного оголошення (наприклад, «запрошуються всі бажаючі»). І стосується це як потенційного учасника, так і відвідувача виставки. Для поїздки за кордон таке запрошення особливо важливе, так як є, наприклад, підставою для оформлення відрядження тощо.
Виставка може бути безплатною як для учасника, так і для відвідувача; або платною для відвідувача і безплатною для учасника чи навпаки. Це вирішує організатор. Організатором і/або розпорядником виставки за кордоном може бути нерезидент та/або резидент. Дані про них, як правило, наводяться в запрошенні. Якщо претендент приймає умови запрошення, то укладається відповідний договір, в якому і визначаються всі умови проведення виставки. Особа підписанта договору з боку організатора (розпорядника) виставки нас цікавить для класифікації договору як зовнішньоекономічного (далі — ЗЕД - договору).
Так, згідно норм Закону № 959 зовнішньоекономічний договір (контракт) — це матеріально оформлена угода двох або більше суб’єктів ЗЕД - резидентів та їхніх іноземних контрагентів, спрямована на встановлення, зміну або припинення їх взаємних прав та обов’язків у ЗЕД. Таким чином, якщо претендент на виставку укладає договір безпосередньо з нерезидентом, який є організатором чи розпорядником виставки, то це ЗЕД – договір і послуги надаються нерезидентом. Якщо претендент на виставку укладає договір з резидентом, який є організатором чи розпорядником виставки, то це не ЗЕД – договір і послуги надаються резидентом. Якщо резидент діє як повірений нерезидента (організатора чи розпорядника виставки), то це ЗЕД – договір і послуги надаються нерезидентом. Якщо резидент діє як комісіонер1, то послуги надаються резидентом і це не ЗЕД - договір. Така класифікація нам важлива для цілей справляння податку на прибуток щодо дати виникнення валових витрат і ПДВ в частині нарахування податку на вартість послуг нерезидентів, про що йтиметься далі.
Митне оформлення
Рішення про допущення товарів до переміщення через митний кордон України в режимі тимчасового ввезення (вивезення) приймається уповноваженою особою митниці на підставі заяви зацікавленої особи згідно з Порядком № 1855 на строк не більше року. Для одержання такого дозволу митниці подається спеціальна заява2. В ній вказуються відомості про організатора (розпорядника) виставки, перелік і кількість товарів, строк, на який вони вивозяться, строк повернення і т.і. Не допускаються до переміщення в режимі тимчасового ввезення (вивезення) товари, якщо немає можливості встановити надійність їх ідентифікації, а також у разі відсутності гарантій їх повернення. Вивезення товарів за межі України (експорт), як правило, ПДВ і акцизним збором не оподатковуються. І це значно полегшує роботу. Вивізне (експортне) мито справляється тільки з деяких високоліквідних товарів, перелік яких незначний. Тому якщо вивезені на виставку товари і не повернуться в Україну, то вивізних податків нам ніхто не донарахує. Проте, можуть інкримінувати порушення митних правил: такі товари можуть відчужуватися з дозволу митного органу.
1 Хоча автор вважає, що договір про надання послуг не може бути комісійним. За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів (тобто виконати умови договору) від свого імені, але за рахунок комітента. Послуга ж має надаватися особою особисто.
2 Форма затверджена наказом Держмитслужби від 09.08.2005 р. № 735.
Після отримання дозволу на вивезення товарів у режимі тимчасового вивезення оформляється ВМД типу «ЕК31». За оформлення ВМД сплачується митний збір у фіксованій сумі залежно від кількості аркушів ВМД: 30 дол. США — за основний лист і 15 дол. США —
за додатковий. Якщо ж товар був за кордоном проданий чи іншим чином відчужений, то він підлягає переоформленню в митний режим експорту, але без пред’явлення його митному органу. Після того як товар повертається з виставки, оформляється ВМД типу «ІМ00» Ввізні податки також не сплачуються. Звільнення від сплати ввізного мита передбачено ст. 23
Закону № 2097, а ПДВ — п. 5.17 Закону про ПДВ.
Сплата ПДВ і податку на прибуток
За участь у виставці ми вносимо плату розпоряднику (організатору) виставки (нерезиденту або резиденту). Як відомо, об’єктом оподаткування ПДВ є операції з поставки товарів (послуг) на митній території України. При цьому місце поставки послуг (виставка — це рекламна послуга) визначається не місцем її проведення, а місцем реєстрації покупця, про що сказано в пп. «д» п. 6.5 Закону про ПДВ. Тому коли організатором (розпорядником) виставки є резидент, то це його проблеми визначати місце поставки послуг і нараховувати ПДВ. Тут ми повинні керуватися виписаними ним документами.
Якщо ж резидент діє як представник нерезидента, а також коли договір укладено безпосередньо з нерезидентом, то в одержувача «виставкової» послуги виникає зобов’язання з нарахування ПДВ на вартість такої послуги. Це визначено в п.п. 6.5 і 10.1 Закону про ПДВ. Покупець послуги - учасник виставки має виписати податкову накладну за курсом НБУ на дату оплати вартості послуг і відобразити податкові зобов’язання з ПДВ в ряд. 7 декларації про ПДВ. А в наступному податковому періоді виникає право на податковий кредит, який відображається в ряд. 12.4 декларації. Базою оподаткування ПДВ послуг, які поставляються нерезидентами з місцем їх надання на митній території України, є договірна (контрактна) вартість таких послуг, перерахована в гривні за офіційним курсом НБУ, що діяв на кінець операційного дня, що передує дню, в якому було складено акт, який засвідчує факт отримання послуг. Тобто на дату передоплати виписується податкова накладна, а на дату підписання акту – розрахунок коригування до неї, і коригуються податкові зобов’язання чи податковий кредит в ряд. 8.4 чи 16.3 декларації. Право на валові витрати при розрахунках із нерезидентами виникають згідно з пп. 11.2.3 Закону про прибуток на дату підписання акту про надання послуг.
Товари, які вивозяться за кордон як виставкові експонати, до валових витрат не включаються, і валові доходи і податкові зобов’язання по них не нараховуються. Адже вони залишаються власністю учасника виставки, і передбачається, що вони будуть повернуті в Україну в незмінному вигляді і у раніше вивезеній кількості. Тим не менше, їх на складі немає. Тому в обліку їх потрібно відобразити на окремому субрахунку, а також на позабалансовому рахунку як товари, передані на відповідальне зберігання.
В обліку ці операції можна відобразити так:
Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Внесено передоплату за участь у виставці
Курс валюти на дату оплати - 5,05 грн за 1 дол. США. Балансова вартість валюти - 5060,00 грн
3712
312
1000 USD
5050UAH
-
-
2
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ
949
6411
1010
-
-
3
Відображено передачу товарів зі склади на виставку
2812
023
2811
-
10 000
10 000
-
-
4
Підписано акт про надання послуг.
Курс валюти на дату підписання акту - 5,07 грн за 1 дол. США
93
632
1000 USD
5050UAH
-
5060,00
5
Донараховано податкові зобов’язання
Курс валюти на дату, що передує даті підписання акту - 5,06 грн за 1 дол. США
949
6411
2
-
-
6
Відображено повернення товарів з виставки
2811
-
2812
023
10 000,00
10 000,00
-
-
Якщо товари не повертати
В класичному варіанті виставку ми розуміємо як захід, на якому товари лише демонструються, але не продаються. А якщо товари потрібно дати покуштувати? Як бути, коли виставкові товари загубилися, втратили свої властивості і повертати їх недоцільно з економічних позицій? Пряму відповідь на ці запитання знайти важко.
В п. 8.1 Порядку № 173 сказано, що норми природного зносу й утрат при транспортуванні товарів можуть визначатися стандартами, технічними умовами та іншими нормативними документами і фактично повторюють норми ст. 204 МКУ. З цього випливає, що якщо з виставки повертаються не всі товари, то в межах норм природного убутку ми матимемо право списати їх на витрати і вони не підлягатимуть митному переоформленню в режим експорту.
Якщо виставкові товари недоцільно повертати в Україну, то автор вважає, що їх відразу потрібно оформляти в режимі експорту. При цьому в договорі з організатором виставки потрібно обумовити порядок утилізації таких товарів на території іноземної держави. Відповідно, такі товари не можна буде вважати безоплатно переданими чи проданими, і не виникатиме потреба в надходженні валютної виручки на валютний рахунок. Доцільно факт знищення товарів підтвердити довідкою компетентного органу країни перебування (на зразок нашої Торгово-промислової палати). Оскільки витрати на збут пов’язані з господарською діяльністю і, будемо вважати, підприємство здійснює оподатковувані ПДВ операції, не доведеться і коригувати податковий кредит з ПДВ, відображений при їх придбанні.
В обліку цю операції можна відобразити так:
Таблиця 2
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Відображено передачу товарів зі склади на виставку
2812
023
2811
-
10 000,00
10 000,00
-
-
2
Відображено списання товарів через недоцільність їх повернення
93
-
2812
023
10 000,00
10 000,00
-
-
Якщо виникає потреба в безоплатній роздачі чи продажу виставкових товарів, а це, як правило, на ярмарках і виставках-продажах, то, скоріше за все, підприємству не вдасться отримати дозвіл митниці на їх тимчасове вивезення. Тому вони підлягатимуть оформленню в митному режимі експорту. При безплатній роздачі зразків товарів на виставці діятимуть норми пп. 5.4.4 Закону про прибуток. Такі товари можна включити до валових витрат в межах 2 % оподатковуваного прибутку попереднього року. Податкові зобов’язання ми не донараховуємо і податковий кредит не коригуємо, оскільки мав місце факт вивезення товарів за межі України за нульовою ставкою.
Якщо припустити, що оподатковуваний прибуток попереднього року становив 50,0 тис. грн, то в обліку цю операцію можна відобразити так:
Якщо виникає потреба в безоплатній роздачі чи продажу виставкових товарів, а це, як правило, на ярмарках і виставках-продажах, то, скоріше за все, підприємству не вдасться отримати дозвіл митниці на їх тимчасове вивезення. Тому вони підлягатимуть оформленню в митному режимі експорту. При безплатній роздачі зразків товарів на виставці діятимуть норми пп. 5.4.4 Закону про прибуток. Такі товари можна включити до валових витрат в межах 2 % оподатковуваного прибутку попереднього року. Податкові зобов’язання ми не донараховуємо і податковий кредит не коригуємо, оскільки мав місце факт вивезення товарів за межі України за нульовою ставкою.
Якщо припустити, що оподатковуваний прибуток попереднього року становив 50,0 тис. грн, то в обліку цю операцію можна відобразити так:
Таблиця 3
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Відображено передачу товарів зі складу на виставку
2812
023
2811
-
10 000,00
10 000,00
-
-
2
Відображено списання виставкових товарів, що роздавалися відвідувачам виставки, в т.ч.
-
-
в бухобліку
93
-
2812
023
10 000,00
10 000,00
-
-
в податковому обліку в межах норм згідно з пп. 5.4.4 Закону 50000,00 х 2 % = 1000,00
-
-
-
-
1000,00
Нормативна база
1. Конвенція - Конвенція про тимчасове ввезення. Дата набуття чинності для України 22.09.2004 р. згідно із Законом України «Про приєднання України до Конвенції про тимчасове ввезення» від 24.03.2004 р. № 1661-IV.
2. Закон № 959 – Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.91 р. № 959-XII зі змінами та доповненнями.
3. Закон про прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР, в редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями.
4. Порядок № 173 – Порядок застосування митного режиму тимчасового ввезення (вивезення), затверджений наказом Державної митної служби України від 28.03.2000 р. № 173, зі змінами та доповненнями.
5. Закону про ПДВ – Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР зі змінами та доповненнями.
6. Порядок № 1855 - Порядок прийняття рішення про допущення товарів до переміщення через митний кордон України в режимі тимчасового ввезення (вивезення), затвердженого постановою КМ України від 12.12.2002 р. № 1855.
Резерви Бухгалтерський облік Закінчення. Початок див. у «ШБ» № 01, 02/2007 р. Якщо суми створеного резерву виявляється досить для здійснення витрат, на покриття яких він і створювався, і жодної копійки в резерві після цього не залишається, то такий випадок можна розглядати як...
Поступка вимоги — цесія і факторинг № 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...
