Ситуація, що розглядається в цій статті, досить поширена. За результатами року підприємство нарахувало засновникам дивіденди і має намір виплатити їх в натуральній формі, передавши (а фактично — продавши) значну частину основних засобів (фондів). Коли ми одній особі передаємо один об’єкт основних фондів (засобів), то ситуація більш-менш знайома і результат відомий. А як бути, коли основні фонди продаються одній чи кільком особам з різних податкових груп? Його і розглянемо далі.
Ситуація
Підприємство нарахувало до виплати трьом засновникам дивіденди на загальну суму 100,0 тис. грн, в т.ч. першому (умовно — А) 60,0 тис. грн, а двом іншим (умовно — Б і В) — по 20,0 тис. грн. Прийнято рішення виплатити їх основними засобами (фондами) із груп 2-4. В складі балансової вартості групи 2 значаться два легкових автомобілі і два набори меблів. Залишкова вартість групи 2 за даними податкового обліку на 01.01.2007 р. — 100,0 тис. грн. В складі балансової вартості групи 4 обліковується 5 ноутбуків на суму 20 тис. грн. Індивідуальної залишкової вартості кожного з цих об’єктів ми не знаємо, тому що податковий облік балансової вартості групи ведеться сумарно за всіма об’єктами цієї групи. Підприємство планує передати засновникам наступні основні фонди, які подамо у вигляді схеми:
В результаті в групі 2 об’єктів основних фондів не залишиться. Зі складу групи 4 вибуває два об’єкти основних фондів. Необхідно визначити податкові наслідки цієї операції.
Що каже Закон
Податкові наслідки операції з виплати дивідендів як бази для цілей справляння авансового внеску з податку на прибуток регулює п. 7.8 Закону про прибуток. Встановлено, що виплата дивідендів супроводжується сплатою авансового внеску з податку на прибуток, нарахованого на суму дивідендів, призначених для виплати. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно із виплатою дивідендів. При цьому у разі виплати дивідендів у формі, відмінній від грошової ..., базою для нарахування авансового внеску .... є вартість такої виплати, розрахована за звичайними цінами.
Операції з відчуження основних фондів груп 2-4 регулює пп. 8.4.4 Закону про прибуток. А саме, балансова вартість групи зменшується на суму вартості продажу таких основних фондів (вартості продукції, робіт, послуг, отриманих платником податку в межах бартерних (товарообмінних) операцій). Якщо сума вартості основних фондів дорівнює або перевищує балансову вартість відповідної групи, її балансова вартість прирівнюється до нуля, а сума перевищення включається до валового доходу платника податку відповідного періоду.
Дивіденди є об’єктом оподаткування податком з доходів фізосіб і потрібно визначити базу для справляння податку.
Податок з доходів фізосіб
Тут проблем не виникає, хоча на перший погляд здається, що потрібно застосовувати п. 3.4 Закону про доходи з його «натуральним» коефіцієнтом. Тому нагадаємо, засновникам як дивіденди нараховується частина прибутку товариства. Прибуток — це грошова, а не натуральна величина. Таким чином, маємо нарахування доходу не в натуральній, а в грошовій формі і базою для справляння податку є сума нарахованих дивідендів.
В обліку цю операцію відображаємо так:
Сума заборгованості підприємства з виплати дивідендів засновникам після утримання податку становить 85,00 тис. грн, в т.ч. перед засновником А — 51,0 тис. грн; перед засновниками Б і В — по 17,0 тис. грн.
З огляду на це, продажну вартість основних фондів слід визначати із суми 85 тис. грн. А як, розглянемо далі.
Визначення продажної вартості об’єктів
Варіант перший, який автор вважає найбільш прийнятним в цій ситуації, полягає в наступному. Передача того чи іншого об’єкта основних фондів засновникам є ні чим іншим, як його продажем. Відповідно, яку ціну автомобілів, ноутбуків і меблів сторони погодили в договорі, такою і буде їх продажна вартість. І, як наслідок, з неї визначатимуться доходи від продажу об’єктів основних фондів груп 2 і 4.
Так, наприклад, при укладанні угоди із засновником А можна зазначити, що ціна автомобіля без ПДВ становить 37,5 тис. грн, ПДВ — 7,5 тис. грн, ціна ноутбука — 5,0 тис. грн, ПДВ — 1,0 тис. грн.
У договорі із засновником Б можна зазначити, що ціна автомобіля без ПДВ становить 12,5 тис. грн, ПДВ — 2,5 тис. грн, ціна комплекту меблів — 1,7 тис. грн, ПДВ — 0,3 тис. грн.
У договорі із засновником В можна зазначити, що ціна комплекту меблів — 11,7 тис. грн, ПДВ — 2,3 тис. грн, ціна ноутбука — 2,5 тис. грн, ПДВ — 0,5 тис. грн.
В результаті отримуємо, що: продажна вартість об’єктів групи 2 складає: 37,5 + 12,5 +1,7 + 11,7 = 63,4 тис. грн;
продажна вартість об’єктів групи 4 складає: 5,0 + 2,5 = 7,5 тис. грн. У цьому випадку, виходячи з договірної вартості основних фондів, ми «закриваємо» заборгованість перед засновниками в сумі 85,0 тис. грн. Саме стільки ми їм повинні виплатити після утримання ПДФО.
І, як наслідок, фінансовий результат від операції з відчуження об’єктів: групи 2 — валові витрати в сумі 36,6 тис. грн. (100,0 – 63,4); а групи 4 — зменшення її вартості на 7,5 тис. грн.
Варіант другий передбачає, що продажна вартість об’єктів груп 2 і 4 в цілях справляння побатку на прибуток визначається на рівні звичайної ціни об’єктів.
Засновники і товариство — пов’язані особи. І «дохід» у пп. 7.4.1 Закону — це не валовий дохід у розумінні п. 4.1 Закону. Тому можна припускати, що «вартість продажу» для цілей пп. 8.4.4 Закону і «дохід» у пп. 7.4.1 цього Закону — речі тотожні. З огляду на це можливий такий варіант визначення податкових наслідків від цієї операції.
Цивільний кодекс України (далі — ЦКУ) дає сторонам угоди купівлі-продажу товару право визначати його ціну за згодою між ними без обмеження її мінімального та максимального розміру (за винятком державного регулювання цін). У податковому законодавстві база оподаткування визначається, як правило, виходячи зі звичайних цін. При цьому передбачається, що звичайна ціна — це договірна ціна за умови, що вона відповідає рівню ринкових цін. Інакше кажучи, якщо договірна ціна не нижче ринкової, то база оподаткування визначається за ринковою ціною.
Розглядаючи перший варіант, ми припустили, що договірна ціна відповідає ринковій. Тут же ми припускаємо, що ринкова ціна вище договірної. Тобто товариство скористалося свободою договору, наданою ЦКУ, і пішло «на поступку» засновникам, передавши їм основні фонди не за ринковою вартістю. Відповідно для цілей оподаткування необхідно застосувати ринкову (звичайну) ціну.
Так, якщо припустити, що звичайна ціна автомобіля, переданого засновнику А, — 90,0 тис. грн, автомобіля, переданого засновнику Б, — 30,0 тис. грн, то, якщо інші умови будуть такими самими, отримаємо, що продажна вартість об’єктів групи 2 для визначення вартості їх продажу складає: 90,0 + 30,0 + 1,7 + 11,7 = 133,4 тис. грн.
В такому разі фінансовий результат від операції з відчуження об’єктів групи 2 — валові доходи в сумі 33,4 тис. грн (100,0 – 133,4). При відчуженні об’єктів групи 4 валові доходи не виникають і її вартість зменшується на 7,5 тис. грн, як і в першому випадку.
Що стосовно визначення бази оподаткування ПДВ, то тут відповідь однозначна — це звичайна ціна переданого майна.
Визначення бази для справляння авансового внеску
Базою для нарахування і сплати авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів в натуральній формі є звичайна вартість переданого майна. Тобто виходячи з умов варіанту другого, підприємство при передачі майна засновникам повинно сплатити авансовий внесок з податку на прибуток у сумі 35,2 тис. грн ((133,4 + 7,5) х 25 %).
Аналізуючи тепер положення абзаців першого і другого пп. 7.8.2 Закону про прибуток, бачимо таке. Сума нарахованих дивідендів — 100,0 тис. грн. Проте законодавець вважає, що якщо в рахунок такої грошової виплати дивідендів товариство передає засновникові майно нижче ринкової вартості, то для цілей оподаткування слід вважати, що він одержує належну йому виплату в більшій сумі. Відповідно податок слід сплачувати від ринкової вартості. І дійсно, адже за належні до виплати 85,0 тис. грн не купиш майна за ринковою вартістю на 140,9 тис. грн.
З одного боку, це правильно. Але якщо взяти до уваги той факт, що на суму сплаченого авансового внеску на прибуток зменшується податкове зобов’язання майбутніх періодів, було б правильніше різницю між ринковою вартістю переданого майна і сумою дивідендів включати до валових доходів і обкладати податком на прибуток без подальшого її заліку в рахунок майбутніх платежів. Тому в аналогічній ситуації варто діяти за другим варіантом.
Аналогічну ситуацію з об’єктами основних фондів групи 1 ми відкладаємо для наступних консультацій.
Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума,
грн
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Нараховано дивіденди
443
671.1
671.2
671.3
60 000,00
20 000,00
20 000,00
-
-
2
Утримано податок з доходів
67
6411
15 000,00
-
-
3
Перераховано податок з доходів1
6411
311
15 000,00
-
-
1 Податок сплачується в строки як для місячного податкового періоду, тобто протягом місяця, наступного за місяцем нарахуванням. Якщо виплата дивідендів передує граничній даті сплати — то в момент виплати.
Нормативна база
1. Закон про прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР, в редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями.
Добровільне медичне страхування Податковий облік Продовження. Початок див. у «ШБ» № 01, 02/2007 р. Приказка «даром лікуватися — лікуватися даром» стала актуальною, як ніколи. Сьогодні кожний, хто піклується про своє здоров’я, не стане нехтувати можливістю застрахувати його, щоб не довелося потім...
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
