Наше податкове законодавство не тільки «хитромудре», але ще і збиткове, тому що не містить порядку відображення реально можливих і досить розповсюджених операцій. Це так само, як в Кримінальному Кодексі не зазначити міру відповідальності за хабарництво або грабіж.
Порядок ліквідації окремих об’єктів основних фондів другої, третьої та четвертої групи
Нагадаємо, що відповідно до Закону про податок на прибуток до складу зазначених груп основних фондів включаються:
група 2 — автомобільний транспорт та вузли (запасні частини) до нього; меблі; побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади та інструменти, інше конторське (офісне) обладнання, устаткування та приладдя до них;
група 3 — будь-які інші основні фонди, не включені до
груп 1, 2 і 4;
група 4 — електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, пов’язані з ними засоби зчитування або друку інформації, інші інформаційні системи, комп’ютерні програми, телефони (у тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує вартість малоцінних товарів (предметів).
Нагадаємо також, що облік окремих об’єктів основних фондів, що входять до складу зазначених груп, для цілей податкового обліку не ведеться.
Облік балансової вартості основних фондів, які підпадають під визначення груп 2, 3 і 4, ведеться за сукупною балансовою вартістю відповідної групи основних фондів незалежно від часу введення в експлуатацію таких основних фондів.
Це принципово відрізняється від порядку обліку основних фондів, що входять до складу першої групи, яку ми розглянули в попередніх публікаціях.
У зв’язку з цим принципову відмінність має і порядок ліквідації об’єктів основних засобів 2-ї, 3-ї та 4-ї групи. Відповідно до п. 8.4.8 Закону про податок на прибуток:
У разі ліквідації основних фондів за рішенням платника податку або якщо з незалежних від платника податку обставин основні фонди (їх частина) зруйновані, викрадені чи підлягають ліквідації або платник податку змушений відмовитися від використання таких основних фондів з обставин загрози чи неминучості їх заміни, зруйнування або ліквідації, платник податку в звітному періоді, в якому виникають такі обставини:
…
б) не змінює балансову вартість груп 2, 3 і 4 стосовно основних фондів цих груп.
Виходить, що ніякого впливу на розмір валових витрат списання об’єктів основних фондів 2-ї, 3-ї та 4-ї групи не робить. Відповідно, не потрібне визначення їхньої залишкової вартості та порівняння її зі звичайною ціною.
Винятком є ситуація, коли страхова організація або інша юридична особа, визнана винною у заподіянні підприємству збитку, наслідком якого є ліквідація об’єкта основних засобів зазначених вище груп, виплачують підприємству компенсацію. При такій ситуації відповідно до вимог п. 8.4.9 Закону про податок на прибуток:
… платник податку в податковий період, на який припадає така компенсація:
…
б) зменшує балансову вартість відповідної групи основних фондів на суму компенсації за основні фонди груп 2, 3 і 4.
Списання об’єктів основних засобів 2-ї, 3-ї та 4-ї групи, як правило, призводить до необхідності здійснення додаткових витрат, пов’язаних з такою ліквідацією. Ми вже зазначали (див. «ШБ» № 1/2007), що податківці пов’язують право включення таких витрат до валових витрат підприємства з наявністю оприбуткованих на баланс підприємства товарно-матеріальних цінностей, отриманих у результаті ліквідації об’єктів основних фондів, і дійшли висновку про неправомірність таких вимог. Що стосується самих товарно-матеріальних цінностей (запасних частин, металобрухту та ін.), оприбуткованих в наслідок ліквідації основних фондів, то відповідно до Листа № 1197:
… вартість матеріальних цінностей, отриманих у результаті ліквідації основних фондів та невиробничих фондів, до складу валових витрат підприємства не відноситься та відповідно не бере участі у податковому обліку приросту (убутку) балансової вартості товарів відповідно до п. 5.9 ст. 5 Закону.
Подальше використання таких товарно-матеріальних цінностей на потреби підприємства (наприклад, на виготовлення інших об’єктів основних фондів) у податковому обліку не відображається, а у випадку реалізації вартість їхньої реалізації включається до вартості валових доходів підприємства. Якщо підприємство є платником ПДВ, то здійснюється і нарахування податкових зобов’язань по такій реалізації.
Зазначені вище вимоги правомірні як при «добровільній»1, так і при «змушеній»2 ліквідації об’єктів основних фондів 2-ї 3-ї та 4-ї групи, оскільки п. 8.4.8 Закону про податок на прибуток говорить:
У разі ліквідації основних фондів за рішенням платника податку або якщо з незалежних від платника податку обставин…
А от Закон про ПДВ висуває різні вимоги щодо нарахування податкових зобов’язань з «добровільної» та «змушеної» ліквідації об’єктів основних фондів. Ці вимоги майже ідентичні3 (як до об’єктів основних фондів, що відносяться до 1-ї групи, так і до об’єктів основних фондів всіх інших груп), і ми ці вимоги відносно об’єктів основних фондів 1-ї групи детально проаналізували (дивися «ШБ» № 2/2007 і № 3/2007 ). Тому повторюватися та ще раз їх аналізувати відносно об’єктів 2-ї, 3-ї та 4-ї групи немає необхідності. Всі висновки, зроблені відносно нарахування або ненарахування податкових зобов’язань з ПДВ і коригування податкового кредиту з ПДВ при ліквідації об’єктів основних фондів 1-ї групи, правомірні і відносно об’єктів основних фондів 2-ї, 3-ї та 4-ї груп.
Документальне оформлення ліквідації об’єктів ОФ
Ми вже мимохіть торкалися питання документального оформлення ліквідації об’єктів основних фондів (дивися «ШБ» № 2/2007). Нагадаємо, що, на думку податківців, такими документами мають бути акти відповідних форм і висновки відповідної експертної комісії про неможливість подальшого використання ліквідованого об’єкта основних фондів за його первісним призначенням.
На думку автора, по об’єктах основних фондів, ліквідованих внаслідок їхнього повного зносу (амортизації) і закінчення строку експлуатації, достатнє оформлення акту типової форми ОЗ-3 «Акт на списання основних засобів». По ліквідованих об’єктах основних фондів, які не повністю зношені (не повністю амортизовані)4, необхідна наявність висновку експертизи про відсутність можливості подальшого використання ліквідованого об’єкта за призначенням. Висновок експертної комісії необхідний для визначення ліквідації об’єкта основних засобів як «змушеної», не вимагаючої визнання її як поставки і нарахування на звичайну ціну ліквідованого об’єкта податкових зобов’язань з ПДВ.
Склад експертної комісії ні Законом про ПДВ, ні листами ДПАУ не визначений. Отже, до складу експертної комісії можуть увійти працівники підприємства, які мають відповідну кваліфікацію і можуть дати об’єктивний та обґрунтований письмовий висновок5. Можна замовити експертизу і у підприємств, що спеціалізуються на ремонті або обслуговуванні об’єктів, аналогічних ліквідованому, або в підприємств, що здійснюють послуги з відповідної експертної оцінки.
Часткова ліквідація
Не завжди є необхідність у повній ліквідації об’єкта основних фондів. Цілком можлива ситуація, коли досить ліквідувати тільки частину об’єкта, щоб частина, що залишилася, повноцінно діяла і виконувала необхідні функції. Часткова ліквідація, насамперед, можлива по об’єктах основних фондів, що відносяться до 1-й групи, хоча і не виключена і по об’єктах, що відносяться до трьох інших груп. Отже, така ситуація можлива. Але чи передбачена вона в податковому обліку? На жаль, ні. Ні Закон про податок на прибуток, ні Закон про ПДВ не передбачають порядку відображення часткової ліквідації основних фондів. Як же діяти в ситуації, коли часткова ліквідація об’єкта основного фонду підприємством фактично здійснена? Як її відобразити в податковому обліку?
1 Під «добровільною» ліквідацією об’єкта основних фондів тут і далі розуміється ліквідація його з ініціативи підприємства, виходячи з фінансових, технічних і подібних розрахунків, планів та інше.
2 Під «змушеною» ліквідацією об’єкта основних фондів тут і далі розуміється ліквідація його через часткове або повне руйнування, ліквідації, що відбулася не з вини підприємства, «з незалежних від нього причин…», або коли підприємство вимушено відмовитися від експлуатації такого об’єкта основних фондів, щоб уникнути неминучої його заміни, руйнування або ліквідації.
3 Єдина відмінність полягає в тому, що при «добровільній» ліквідації об’єктів основних фондів 1-ї групи і визнанні такої операції, як операції поставки, п. 4.9 Закону про ПДВ вимагає, щоб звичайна ціна такої поставки не була менше залишкової вартості об’єкта. А оскільки об’єкти основних фондів 2-ї, 3-ї й 4-ї групи в податковому обліку окремо не враховуються і визначити по них залишкову вартість не представляється можливим, то ця вимога Закону про ПДВ на них (на об’єкти 2-ї, 3-ї та 4-ї групи) не розповсюджується.
4 У тому числі по тих об’єктах, які зіпсовані в результаті аварії, стихійного лиха, пожежі, неправомірних дій третіх осіб і т.д.
5 У деяких випадках, визначених законодавством, експертизу може проводити тільки фахівець, що має відповідний сертифікат.
Нормативна база
1. Закон про податок на прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР.
2. Закон про ПДВ – Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.
3. Лист № 1197 – Лист ДПАУ «Щодо податкового обліку операцій з матеріальними цінностями, отриманими при ліквідації основних фондів» від 02.03.2006 р. № 1197.
4. П(С)БО 7 – Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджений наказом Міністерством Фінансів України від 27.04.2000 р. № 92.
Всюдисущий ПДФО Податковий облік Продовження. Початок див. у «ШБ» №№ 12 - 23/2006 р., № 01, 02, 03/2007 р. Причина всіх проблем — людина. Наприклад, ви здійснили витрати на модернізацію верстата. Ці витрати повернуться у вигляді додаткової продукції і, відповідно, доходу від її...
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
