Досить часто в рекламних проспектах можна побачити, що ціну того чи іншого товару вказано в іноземній валюті (як правило, доларах США чи євро) або в умовних одиницях (у.о.). Але реклама — це півбіди. Біда тоді, коли виникає запитання, чи можна ціну товару в договорі чи в рахунку на оплату вказувати в іноземній валюті або в у.о. І якщо вказано, то як це відобразити в обліку? Спробуємо знайти відповіді а ці запитання.
Ціна та зобов’язання в договорі
Зміст поняття «ціна» в ЦКУ не визначено. Так у ст. 632 ЦКУ зазначено, що ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. При цьому зі змісту ст. 632 ЦКУ та деяких інших статей ЦКУ випливає, що якщо норми ЦКУ прямо не вказують, що ціна є істотною умовою договору, то в договорі ціна товару (роботи, послуги) може бути прямо не встановлена.
Так, наприклад, істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов’язується купити або продати майно, є умова про це майно та його ціну (ч. 3 ст. 1012 ЦКУ). А от якщо у договорі підряду не встановлено ціну роботи або способи її визначення, то згідно ст. 843 ЦКУ ціна встановлюється за рішенням суду на основі цін, що звичайно застосовуються за аналогічні роботи з урахуванням необхідних витрат, визначених сторонами. Тобто норма ст. 843 ЦКУ є свідченням того, що ціна не істотна умова такого договору.
У ГКУ позиція інакша. Згідно ст. 180 ГКУ ціна є істотною умовою договору. При цьому якщо між сторонами не досягнуто згоди щодо істотних умов договору, то договір вважається неукладеним. Таким чином, згідно з нормами ГКУ сторони обов’язково повинні дійти згоди щодо ціни. І передбачено, що ціна у господарському договорі визначається в порядку, встановленому ГКУ та іншими законами та актами КМУ.
Згідно ГКУ ціна (тариф) — це форма грошового визначення вартості продукції (робіт, послуг), яку реалізують суб’єкти господарювання. При цьому встановлено, що ціна зазначається в договорі у гривнях. Ціни у зовнішньоекономічних договорах (контрактах) можуть визначатися в іноземній валюті за згодою сторін (ст. 189 ГКУ).
Згідно ст. 509 ЦКУ зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку.
Зобов’язання можуть виникати з договору як однієї з підстав виникнення зобов’язань. Наприклад, за договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов’язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов’язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну суму грошей. Тобто у покупця за цим договором виникло грошове зобов’язання — сплатити певну суму грошей.
Відповідно до ст. 524 ЦКУ грошове зобов’язання має бути виражене у грошовій одиниці України – гривнах. При цьому вказано, що сторони можуть визначити грошовий еквівалент зобов’язання в іноземній валюті. Однак ст. 533 ЦКУ встановлює: «грошове зобов’язання має бути виконане у гривнях».
Якщо у зобов’язанні визначено грошовий еквівалент в іноземній валюті, сума, що підлягає сплаті у гривнях, визначається за офіційним курсом відповідної валюти на день платежу, якщо інший порядок її визначення не встановлений договором, законом чи іншим нормативно-правовим актом.
Використання іноземної валюти, а також платіжних документів в іноземній валюті при здійсненні розрахунків на території України за зобов’язаннями допускається у випадках, порядку та на умовах, встановлених законом.
На думку автора, в даному випадку закон (ЦКУ) прямо не забороняє визначити грошове зобов’язання за допомогою якихось розрахункових одиниць (наприклад, умовних одиниць), яким (одиницям) сторони встановлюють певний грошовий еквівалент. Тут можна згадати положення ст. 6 ЦКУ, в якій сказано, що сторони в договорі можуть відступити від положень актів цивільного законодавства і врегулювати свої відносини на власний розсуд. Але сторони не можуть відступити в договорі від положень актів цивільного законодавства, якщо це прямо вказано в цих актах, а також у разі, якщо обов’язковість для сторін положень актів цивільного законодавства випливає з їхнього змісту або із суті відносин між сторонами.
Одночасно в ГКУ про зобов’язання сказано дещо інакше. Так, згідно ст. 198 ГКУ грошові зобов’язання учасників господарських відносин виражаються і підлягають сплаті у гривнях. Грошові зобов’язання можуть бути виражені в іноземній валюті лише у випадках, якщо суб’єкти господарювання мають право проводити розрахунки між собою в іноземній валюті відповідно до законодавства. Виконання зобов’язань, виражених в іноземній валюті, здійснюється відповідно до закону.
Таким чином, господарські зобов’язання, що виникають з господарських договорів, мають бути виражені у гривнях.
Що ж до положення ГК про те, що грошові зобов’язання можуть бути виражені в іноземній валюті лише у випадках, якщо суб’єкти господарювання мають право проводити розрахунки між собою в іноземній валюті відповідно до законодавства, то можна сказати, що звучать вони не зовсім коректно. Оскільки в деяких випадках виражати грошові зобов’язання в іноземній валюті суб’єкти не тільки можуть, але і зобов’язані.
Так, розрахунки між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту можливі тільки в іноземній валюті. Інакше виконати таке зобов’язання буде проблематично.
Усі інші розрахунки (платежі) у валюті України між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту здійснюються на підставі ліцензії .
Отже, маємо деяку невідповідність між Цивільним і Господарським кодексом. Тому виникає запитання, який з них «головніший».
Який кодекс «головніший»: Господарський чи Цивільний?
На жаль, відповідь на це запитання не можуть дати ні юристи, ні ті, хто ці кодекси розробляв. Хоча деякі з юристів дотримуються думки, суть якої зводиться до того, що пріоритет залежить від категорії осіб, що уклали угоду.
Так, цивільним законодавством регулюються особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини), засновані на юридичній рівності, вільному волевиявленні, майновій самостійності їхніх учасників (ст. 1 ЦКУ). ГКУ визначає основні засади господарювання в Україні та регулює господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між суб’єктами господарювання, а також між цими суб’єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання (ст. 1 ГКУ).
Згідно ст. 9 ЦКУ законом можуть бути передбачені особливості регулювання майнових відносин у сфері господарювання. А ст. 4 ГКУ встановлено, що особливості регулювання майнових відносин суб’єктів господарювання визначаються цим Кодексом. Таким чином, у сфері господарських відносин ГКУ є спеціальним законом. Тобто якщо норми спеціального закону будуть встановлювати певні особливості порівняно з нормами основного закону, то пріоритет матимуть норми спеціального закону.
ЦКУ регулює цивільні зобов’язання, в т.ч. ті, що випливають з цивільних договорів. А от майново-господарські зобов’язання, які виникають між учасниками господарських відносин, регулюються ЦКУ з урахуванням особливостей, передбачених ГКУ. Відповідно, господарські договори укладаються за правилами, установленими ЦКУ з урахуванням особливостей, передбачених ГКУ, іншими нормативно-правовими актами відносно окремих видів договорів (ст. 179 ГК).
При цьому важливо зауважити, що зобов’язання майнового характеру, які виникають між суб’єктами господарювання та негосподарюючими суб’єктами - громадянами, не є господарськими (ст. 175 ГКУ).
А значить, не є господарськими договори, які укладаються між суб’єктами господарювання та негосподарюючими суб’єктами, наприклад, громадянами (тобто підприємцями) або благодійним фондом.
Інша думка з цього приводу така. Ніякого розмежування, в т.ч. умовного, не існує. Для узагальнюючого висновку застосовують термін «цивільно-правовий договір», а для конкретизації відносин за суб’єктним складом — «господарський договір». Тобто перший термін є загальним, а другий — більш конкретним. І якщо уважно подивитись на положення ГКУ, то він містить відсилочні норми до положень ЦКУ, яким, в свою чергу, врегульовані основні види договорів. Отже, ці два кодекси один одного доповнюють, а не розмежовують.
Отже, якщо дотримуватися першої позиції, то між двома юрособами – суб’єктами господарювання ні ціна, ні зобов’язання в договорі не можуть бути виражені ні у іноземній валюті, ні в «умовних одиницях». Проте практика показує, що має поширення другий варіант, і контрагенти дозволяють собі в договорах вказувати якщо не ціну, то визначати еквівалент грошового зобов’язання в іноземній валюті. Тому далі розглянемо кілька пов’язаних з цим ситуацій.
Умови договору
Припустимо, що ви вирішили зафіксувати в договорі ціну в іноземній валюті чи в у.о. Як це прописати? Так Вищим господарським судом України 28.07.2004 р. було винесено постанову у справі № 42/224. В даному випадку між ДП <…> та ВАТ <…> розглядався спір щодо дійсності договору купівлі-продажу. Одним з пунктів цього договору було встановлено, що розрахунки між сторонами здійснюються в умовних одиницях за курсом НБУ на день проведення розрахунків. Через деякий час ДП звернулося до господарського суду м. Києва про визнання цього договору недійсним, мотивуючи тим, що йому невідомо, яким чином здійснювати оплату. Договір судами всіх інстанцій було визнано дійсним з тих мотивів, що на той час (1998 рік) чинне законодавство не містило заборони на використання в розрахунках розміру грошових зобов’язань іноземної валюти або інших розрахункових величин.
З цього робимо висновок, що неправильно буде писати в договорі «Ціна одиниці товару — 2 умовні одиниці. Оплата здійснюється за курсом НБУ на дату оплати».
А писати необхідно «Ціна одиниці товару — 2 умовні одиниці. Одна умовна одиниця дорівнює 1 долару США. Оплата проводиться за курсом НБУ на дату оплати».
Чи «Ціна одиниці товару — 2 долари США. Оплата проводиться за курсом НБУ на дату оплати».
Або «Ціна одиниці товару — 2 умовні одиниці. Одна умовна одиниця дорівнює 1 долару США або 1 євро, залежно від того, курс якої з цих іноземних валют є більшим на дату платежу. Оплата здійснюється за курсом НБУ на дату оплати».
Той факт, що підприємство має намір зафіксувати в договорі у валюті (умовних одиницях) не ціну товару, а зобов’язання з його оплати, можна відобразити так: «Ціна одиниці товару — 2 гривні. Загальна сума зобов’язання з оплати 1000 одиниць товару — 2000,00 грн, що на день поставки — 396,04 дол. США за курсом НБУ. Покупець сплачує Продавцю еквівалент грошового зобов’язання за цим договором, виражений в іноземній валюті за курсом НБУ на дату оплати». (При цьому можна додати, що якщо курс НБУ іноземної валюти на дату оплати знизиться, то оплата проводиться в сумі 2000,00 грн).
Або ще один варіант: «Ціна одиниці товару — 2 гривні. Загальна сума зобов’язання з оплати 1000 одиниць товару — 2000,00 грн, що на день поставки — 400,00 умовних одиниць. Одна умовна одиниця на дату поставки дорівнює 5,00 грн. Покупець сплачує Продавцю еквівалент грошового зобов’язання за цим договором, виражений в умовних одиницях, виходячи з розрахунку, що на дату оплати одна умовна одиниця становить 1 євро. Оплата здійснюється за курсом НБУ на дату оплати».
Відображення в обліку
Після того, як менеджери – не юристи (директори чи бухгалтери – не юристи) написали стільки всього в договорі про валюту (у.о. і т.і.) у бухгалтера виникає запитання, як виписати товаросупровідні документи, податкову накладну, як відобразити доходи (валові доходи) на дату відвантаження і що робити, коли прийде оплата. Тут треба діяти, виходячи з наступного.
На дату відвантаження всі документи і доходи відображаються в гривнях відповідно до тих курсів валют чи еквівалентів у.о., які зафіксовані в договорі.
А потім, коли на рахунок зі збільшенням їхнього курсу надходить більша сума на різницю проводяться відповідні коригування. При цьому важливо звернути увагу на ПДВ.
Згідно п. 6.1.1 Закону про ПДВ податок додається до ціни товару. І здавалось би, зафіксувавши ціну, наприклад, в розмірі 1 у.о. в еквіваленті 1 грн, а на дату оплати прирівнявши 1 у.о до 1 долара США, різницю ПДВ оподатковувати не потрібно. Однак це не так. В п. 4.1 Закону про ПДВ сказано, що в базу оподаткування включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв’язку з компенсацією вартості товарів (послуг). Тобто ПДВ додається до різниці, а не вираховується з неї. Тому важливо в договорі передбачити, що покупець сплачує ПДВ понад вартість такої різниці. Розглянемо приклад.
ПРИклад 1
Відповідно до умов договору ціна одиниці товару — 2 у.о. Одна у.о. дорівнює 1 долару США. Оплата здійснюється за курсом НБУ на дату оплати. Кількість товару — 1000 одиниць. На дату відвантаження курс долара США — 5,05 грн. за 1 долар, на дату оплати — 5,07 грн. за 1 долар. В обліку продавця ці операції можна відобразити так:
Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Відвантажено товар: 2 х 1000 х 5,05 + 20 % ПДВ
361
702
702
6411
12120,00
2020,00
10100,00
-
2
Отримано оплату: 2 х 1000 х 5,07 +20 % ПДВ на суму різниці
311
361
12168,00
-
-
3
Проведено коригування
На суму ПДВ: 5,07 х 2000 - 5,05 х 2000 х 20 %
361
6411
8,00
-
-
На суму доходу (валового доходу)
361
702
40,00
40,00
-
Відповідно, покупець ці операції може відобразити таким чином:
Таблиця 2
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Отримано: 2 х 1000 х 5,05 + 20 % ПДВ
281
6411
631
631
12120,00
2020,00
-
10100,00
2
Проведено оплату: 2 х 1000 х 5,07 +20 % ПДВ на суму різниці
631
311
12168,00
-
-
3
Проведено коригування
На суму ПДВ: 5,07 х 2000 - 5,05 х 2000 х 20 %
644
631
8,00
-
-
На суму витрат (валових витрат)
281
631
40,00
-
40,00
4
Отримано розрахунок коригування до податкової накладної
6411
644
8,00
-
-
Нормативна база
1. ЦКУ – Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV зі змінами та доповненнями.
2. ГКУ – Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV зі змінами та доповненнями.
3. Закон про ПДВ – Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР зі змінами та доповненнями.
4. Закон про прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР в редакції Закону від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.
Депонована заробітна плата Бухгалтерський облік Якщо зарплата не отримана – значить вона буде цілішою. Шкода тільки, що відсотки на неї не нарахують. Визначення терміну Відповідно до п. 1.2 Положення НБУ № 637 депонована заробітна плата — це готівкові кошти, отримані підприємствами (підприємцями)...
Поступка вимоги — цесія і факторинг № 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...
