Підприємство простити своєму працівникові борг може, але при цьому воно повинне пам’ятати про те, що держава, а податківці тим більше, нікому нічого не прощають і рано або пізно стягнуть по повній програмі, причому, не з працівника, а з підприємства.
Оподаткування доходу, отриманого у вигляді додаткового блага
4. Надання транспортних послуг. У Листі № 23054
ДПАУ з посиланням на пп. «а» п. 4.2.9 Закону про ПДФО стверджує, що не відносяться до додаткових благ працівників і не підлягають оподаткуванню ПДФО послуги автотранспорту з перевезення їх за маршрутом станція метро - місце розташування підприємства, надані їм підприємством - платником податку на прибуток. Але в листі наводиться всього лише окремий випадок. А як бути в тих випадках, коли, наприклад, перевезення здійснюються від місця проживання працівника до місця його роботи і в зворотному напрямку? А якщо перевезення працівників здійснюється не до місця розташування підприємства, а до місця проведення пікніка? Закон про ПДФО не дає чіткої відповіді на питання, чи всі витрати на послуги автотранспорту, незалежно від маршруту здійснення та призначення, можна виключати з оподатковуваного доходу працівників підприємства, яким вони надаються.
На думку автора, всі витрати на надання автотранспортних послуг працівникам підприємства, незалежно від маршруту та їхнього призначення, не є додатковим благом і виключаються з оподатковуваного доходу працівників підприємства, яким вони надаються, але тільки в тому випадку, якщо їх не можна персоніфікувати.
Наприклад, якщо визначено маршрут прямування службового автобуса і час здійснення рейсу і кожен працівник підприємства, за його розсудом, має право сісти на цей автобус або вийти з нього в будь-якій точці його прямування за маршрутом або відмовитися від поїздки на цьому автобусі, то такі автотранспортні послуги персоніфікувати неможливо. Але якщо підприємство виділяє службовий автомобіль, що повинен у визначений підприємством або працівником підприємства час забрати цього працівника з його місця проживання або іншого місця (наприклад, станції метро) і доставити його до місця розташування підприємства або до будь-якого іншого місця, а також у зворотному напрямку, то такі витрати можна персоніфікувати і вони повинні включатися до додаткового блага працівника, якому надаються автотранспортні послуги, що підлягають оподаткуванню, але тільки не всі. Необхідно пам’ятати про те, що послуги автотранспорту, надавані конкретному працівникові підприємства та пов’язані з виконанням таким працівником його посадових обов’язків, не є додатковим доходом такого працівника і не підлягають оподаткуванню1.
У питанні включення або не включення автотранспортних витрат на перевезення працівників підприємства до їхнього додаткового блага, що підлягає оподаткуванню, багато спільного в плані оподаткування їх ПДФО з витратами на проведення святкових заходів для працівників підприємства, які ми і розглянемо далі.
5. Організація та проведення святкових заходів. Характерним у класифікації таких витрат є Лист № 7335 ДПАУ, в якому витрати на організацію святкового вечора для працівників підприємства за рахунок прибутку підприємства, що залишився в нього після оподаткування2, податківці відносять до неоподатковуваних ПДФО. Мотивують вони це тим, що такі витрати не можна персоніфікувати.
1 До речі, тільки такі, пов’язані з виконанням посадових обов’язків, витрати на надання автотранспортних послуг працівникам підприємства податківці дозволяють відносити до валових витрат підприємства як пов’язані з господарською діяльністю. Всі інші такого роду витрати вони рекомендують списувати за рахунок власного (того, що залишився після оподаткування) прибутку підприємства.
2 Тобто такі витрати не включаються до валових витрат підприємства.
Серед багатьох соціальних програм, які включають заходи, що спрямовані на поліпшення умов праці, життя і здоров’я, а також інші соціальні послуги, здійснення яких є складовою ефективного ведення власної господарської діяльності будь-якого суб’єкта господарювання, Комбінат за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємств, організовує з нагоди ювілейних дат святкові вечори для усіх без винятку працівників. Тобто зазначені витрати Комбінату мають знеособлений характер.
…
Таким чином, опосередкована вартість святкового вечора, визначена як усереднена (або середньозважена) вартість, не може слугувати показником для визначення доходу конкретного працівника у вигляді «додаткового блага».
Отже, враховуючи вищевикладене, витрати коштів (прибутку) підприємства (працедавця) на проведення святкового вечора є витратами, що пов’язані із соціальними програмами і послугами підприємства, а тому не є особистим (персоніфікованим) доходом («додатковим благом») працівників.
6. Путівки за рахунок коштів підприємства і профспілки. До путівок, наданих працівникам підприємства за рахунок профспілок і до путівок, наданих за рахунок коштів підприємства, податківці застосовують абсолютно протилежні підходи, які вони виклали, зокрема, у Листах № 3381 й № 9402. У відношенні перших (наданих за рахунок профспілки) податківці в Листі № 9402 зазначили що:
…до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку не включаються (не підлягають відображенню в його річній податковій декларації) доходи у вигляді вартості путівок на відпочинок, оздоровлення та лікування на території України такого платника податку або його дітей віком до 18 років, які надаються йому безоплатно або із знижкою (у розмірі такої знижки) професійною спілкою, до якої зараховуються профспілкові внески такого платника податку - члена такої професійної спілки, створеної за законодавством України, або за рахунок коштів відповідного фонду загальнообов’язкового державного соціального страхування.
По-перше, зверніть увагу на те, що до профспілкових путівок прирівнюються і путівки, надані за рахунок коштів державного соціального страхування.
По-друге, у цій цитаті мова йде не тільки про путівки, надані працівникові підприємства, але і надані їхнім дітям віком до 18 років.
Що стосується путівок, наданих за рахунок коштів підприємства, то в зазначених листах про дітей уже не згадується і такі путівки:
… розглядаються з метою оподаткування як додаткове благо, отримане таким платником податку від його працедавця, що підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб на загальних підставах з урахуванням вимог пункту 3.4 статті 3 Закону …
На думку автора, те, що в цій цитаті не згадується про дітей працівника підприємства, — простий недогляд, якого припустилися податківці, тому що діти до 18 років перебувають на утриманні батьків (якщо вони не придбали статус повнолітніх у зв’язку з укладанням шлюбу), і надані дітям працівників підприємства безоплатні путівки є додатковим благом такого працівника підприємства. Непрямим підтвердженням правоти автора може служити віднесення до оподатковуваного доходу працівника оплати за утримання його дітей у дитячих дошкільних установах (дивися нижче).
7. Витрати на харчування й утримання дітей у дитячих дошкільних закладах. Витрати на утримання дітей працівника в дитячих дошкільних закладах (далі — ДДЗ) відносяться до додаткового блага, що підлягає оподаткуванню. ДПАУ підтвердила це в Листі № 4467:
Внесення підприємством за свого працівника чи за особу, яка не є працівником підприємства, плати за харчування і утримання його дітей у дошкільному закладі цього підприємства, встановленої на рівні звичайної ціни, вважатиметься доходом працівника (чи особи, яка не є працівником підприємства), одержаним як додаткове благо, що оподатковуватиметься податком з доходів фізичних осіб на загальних підставах1.
Звертають на себе увагу два уточнення з наведеної вище цитати. Мова йде, по-перше, про ДДЗ цього підприємства, по-друге, про звичайну ціну. Чи можна розуміти це так, що у випадку оплати підприємством за харчування й утримання дитини працівника підприємства в ДДЗ, що знаходиться на балансі іншого підприємства, така оплата не буде вважатися додатковим благом працівника підприємства, що підлягає оподаткуванню. Ні, це не так. Тоді з якою метою дано це уточнення? Вся справа в іншому податку, податку на прибуток. Тому що витрати на утримання й експлуатацію ДДЗ, що знаходиться на балансі підприємства, відносяться до валових витрат підприємства, то харчування й утримання дитини працівника підприємства буде віднесено до валових витрат підприємства, а от оплата за харчування й утримання дитини працівника підприємства в ДДЗ, що знаходиться на балансі іншого підприємства, до валових витрат підприємства, яке сплатило такі витрати, не відноситься.
Уточнення щодо звичайної ціни в цьому випадку дано у зв’язку з тим, що такого роду вимоги є в Законі про податок на прибуток. Щоб виключити будь-які сумніви щодо звичайності цін на харчування й утримання дитини в ДДЗ, що знаходиться на балансі підприємства, у Листі № 4467 визначено, що:
… встановлена таким платником податку плата як для працівників підприємства, так і для осіб, які не є працівниками підприємства, за харчування і утримання дітей у таких дошкільних закладах (дитячих яслах, садках) вважається встановленою на рівні звичайної ціни.
Крім цього, цим ствердженням ДПАУ визначає додаткове благо працівника, отримане ним у результаті оплати підприємством, а точніше шляхом звільнення працівника від сплати, за харчування й утримання його дитини в ДДЗ підприємства не на рівні витрат на харчування й утримання дитини в ДДЗ, а на рівні вартості оплати таких послуг, що визначає підприємство.
Кількість різних варіантів одержання платником податків додаткового блага значно. Всіх їх розглянути досить складно, та і немає в цьому необхідності. Ми розглянули основні види додаткових благ і визначили основні правила їхнього оподаткування. Це інструмент, користуючись яким, ви зможете по всіх інших видах додаткових благ самостійно визначити, підлягають вони оподаткуванню чи ні. А ми йдемо далі.
Оподаткування доходу, отриманого у вигляді неустойки, штрафів або пені
Цей вид доходу віднесено до оподатковуваного відповідно до вимоги п. 4.2.10 Закону про ПДФО. При цьому уточнюється, що відповідно до вимог цього пункту визначається оподаткування тільки тих неустойок, штрафів і пені, які отримані платником податків як відшкодування нанесеного йому матеріального або нематеріального (морального) збитку, крім:
а) сум, що спрямовуються на відшкодування прямих збитків, понесених платником податку внаслідок заподіяння йому матеріальної шкоди;
б) процентів, одержаних від боржника внаслідок прострочення виконання ним грошового зобов’язання у розмірі, прямо встановленому цивільним законодавством, якщо інший розмір не встановлено таким цивільно-правовим договором;
в) пені, яка сплачується на користь платника податку за рахунок бюджету (цільового страхового фонду) внаслідок несвоєчасного повернення надміру сплачених податків, зборів (обов’язкових платежів) або інших сум бюджетного відшкодування;
г) сум шкоди, завданої платнику податку актами і діями, визнаними неконституційними, або завданої незаконними діями органів дізнання, попереднього слідства, прокуратури та суду, яка відшкодовується державою у порядку, встановленому законом.
А також страхових виплат, страхових відшкодувань і викупних сум за договорами страхування.
Оподаткування доходу, отриманого у вигляді анулювання заборгованості у зв’язку із закінченням строку давності
Відповідно до п. 4.2.11 Закону про ПДФО до оподатковуваного доходу платника податку відноситься:
… сума заборгованості платника податку, за якою минув строк позовної давності, крім сум податкової заборгованості, за якими минув строк давності згідно з законом, що встановлює порядок стягнення заборгованості з податків, зборів (обов’язкових платежів) та погашення податкового боргу.
Природно, що підприємства намагаються не допускати таких ситуацій і здійснюють всі необхідні дії до стягнення з боржників відповідних сум ще до закінчення строку позовної давності, але, проте, такі ситуації можливі, і, як правило, вони трапляються тоді, коли сума заборгованості незначна і витрати на її стягнення з боржника значно її перевищують. Одним з прикладів одержання такого доходу може служити закінчення строку давності по заборгованості працівника підприємству, що утворилася в результаті заподіяння таким працівником матеріального збитку підприємству, на якому він працював.
Сума заподіяного збитку оцінювалася в кілька сотень гривень й основну частину такого боргу працівник - винна особа погасив, але через помилку працівника (а, можливо, бухгалтерії) частина боргу в сумі кількох копійок або навіть гривень не була погашена. Підприємство, одержавши майже повне відшкодування заподіяного збитку, «заспокоїлося» і забуло про копійки, що залишилися.
Суму непогашеної заборгованості, що «провисіла» до закінчення терміну позовної давності, необхідно було списати на збитки підприємства й одночасно зробити доходом колишнього працівника підприємства, що заподіяв збиток, який підлягає оподаткуванню. Таким чином, підприємство, крім збитку в сумі анульованого боргу працівника, одержить ще й збитки в сумі нарахованого з цієї суми ПДФО, яку воно зобов’язано буде як податковий агент такого працівника перерахувати до бюджету.
1 Що стосується оплати за харчування й утримання дитини особи, що не є працівником підприємства, то в цьому випадку необхідно пам’ятати про вимогу останнього абзацу п. 4.2.9. Закону про ПДФО, в якому сказано: «Якщо додаткові блага надаються особою, що не є працедавцем платника податку, чи особою, яка діє від імені або за дорученням такого працедавця, те такі доходь прирівнюються з метою оподаткування до подарунків з їх відповідним оподаткуванням». Тобто, такий дохід оподатковується ПДФО відповідно до вимог статті 14 Закону про ПДФО.
Нормативна база
1. Закон про ПДФО – Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.
2. Цивільний кодекс – Цивільний Кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
3. КЗоТ – Кодекс законів про працю України.
4. Закон про податок на прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР.
5. Інструкція зі статистики заробітної плати – Наказ Держкомстату України «Про затвердження Інструкції зі статистики зарплати» від 13.01.2004 р. № 5.
6. Закон № 3235 – Закон України «Про Державний бюджет України на 2006 рік» від 20.12.2005 р. № 3235-IV.
7. Лист № 23054 – Лист ДПАУ «Щодо визначення об’єкта оподаткування у випадку використання товариством службового автобуса для перевезення працівників» від 25.11.2004 р. № 23054/7/17- 3117.
8. Лист № 7335 – Лист ДПАУ від 26.08.2004 р. № 7335/6/17-3116.
9. Лист № 3381 – Лист ДПАУ від 29.04.2004 р. № 3381/6/17-3116.
10. Лист № 9402 – Лист ДПАУ від 25.05.2004 р. № 9402/7/17-3117.
11. Лист № 4467 – Лист ДПАУ від 07.06.2004 р. № 4467/6/17-3116.
Первинні документи як форма договору: долаємо стереотипи Урок права Про оформлення договірних відносин шляхом обмін листами, телеграмами тощо, а також про «факсові» договори, писалося чимало. Натомість про можливість визнання первинних документів бухгалтерського обліку формою договору знають далеко не всі. Саме цій...
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
