База нарахування при безоплатно надаваному харчуванні (або тієї частини вартості харчування, що надається безоплатно) визначається виходячи зі звичайної ціни, збільшеної на суму ПДВ, якщо підприємство є платником ПДВ. Пункт 1.21 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV (далі — Закон № 889) дозволяє користуватися терміном «звичайна ціна», визначеним Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (далі — Закон № 334). Нею, як правило, є продажна ціна. З приводу «натурального» коефіцієнта необхідно розмежовувати пільгу, одержувану в «натуральній» і в грошовій формі.
Якщо, як, наприклад, у прикладі 1 (див. «ШБ» № 6/2007 с. 29), працівникам надається пільга у вигляді комплексного обіду, то це «негрошова» форма і застосування «натурального» коефіцієнта правочинно. Якщо ж працівникові видаються талони на харчування номіналом, наприклад, 30,00 грн, то це вже «грошова» форма і «натуральний» коефіцієнт не застосовується. Варто також мати на увазі, що пільгове харчування в «негрошовому» вигляді потрапляє під нарахування і видачу зарплати в натуральній формі (так називана «натуроплата»). А здійснення натуроплати чітко регламентовано і має обмежену сферу застосування. Відповідно до п. 2 ст. 23 Закону України від 24.03.95 р. № 108/95-ВР (далі — Закон № 108):
Колективним договором, як виняток, може бути передбачено часткову виплату заробітної плати натурою (за цінами не вище собівартості) у розмірі, що не перевищує 301 відсотків нарахованої за місяць, у тих галузях або за тими професіями, де така виплата, еквівалентна за вартістю оплаті праці у грошовому виразі, є звичайною або бажаною для працівників, крім товарів, перелік яких встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Докладно про видачу зарплати «натуроплатою» ми писали в «ШБ» № 7-8/2006 р.
При видачі пільгового харчування співробітникам підприємство - податковий агент відповідно до пп. «б» п. 19.2 Закону № 889 відображає вартість безоплатно наданого працівникові харчування в «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з нього податку» за формою № 1ДФ з ознакою доходу «01». Це принципове зауваження. Якщо пільгове харчування видається відповідно до усіх перерахованих вимог (див. «ШБ» № 6/2007 з 28-29), то така виплата прирівнюється до заробітної плати.
Внески до соціальних фондів
У випадку надання працівникам пільгового харчування, вартість такого харчування (при безоплатному наданні харчування) або його дотаційної частини (при частковій оплаті харчування працівником), є базою для нарахування й утримання внесків до всіх соціальних фондів, у тому числі і до пенсійного. Надана працівникові пільга на харчування нічим не відрізняється від зарплати. Це пояснюється тим, що такі пільги в складі інших заохочувальних і компенсаційних виплат оподатковуються ПДФО. Тут також варто пам’ятати, що при нарахуванні доходів у будь-яких негрошових формах база для нарахування страхових внесків визначається відповідно до п. 3.4 Закону № 889 як вартість такого нарахування, визначена за звичайними цінами із застосуванням коефіцієнта2.
Податок на прибуток
Податковий облік витрат на оплату праці й обов’язкових відрахувань на соціальне страхування регулюється Законом № 334. Сума пільгового харчування (вся, якщо харчування надається безоплатно) або його неоплачувана частина (якщо харчування частково оплачується працівниками) включається підприємством до валових витрат відповідно до пп. 5.6.1 Закону № 334, що крім нарахованої суми основної та додаткової зарплати дозволяє включати до валових витрат також і будь-які інші виплати в грошовій або натуральній формі, встановлені за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, що не обкладається податком з доходів фізичних осіб).
Підставою для цього служить те, що відповідно до п. 2.3.4 «Інструкції зі статистики зарплати» від 13.01.04 р. № 5 (далі — Інструкція № 5) оплата або дотації на харчування працівників, у тому числі в їдальнях, буфетах, профілакторіях, включається до складу інших заохочувальних і компенсаційних виплат, які формують фонд оплати праці. Ще раз нагадуємо, щоб уникнути «зайвих» питань контролюючих органів бажано, щоб до колективного договору було включено рішення про надання працівникам харчування (безоплатного або із частковою оплатою). До валових витрат підприємства також включається і сума нарахованих на пільгове харчування внесків до соціальних фондів.
Вартість пільгового харчування, виражена в «негрошовій» формі, що включається до складу валових витрат підприємства, визначається з урахуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п. 3.4 Закону № 889. Сума нарахованих внесків до соціальних фондів на вартість такого харчування також включаються до складу валових витрат (пп. 5.7.1 Закону № 283) з урахуванням «натурального» коефіцієнта.
Сума пільгового харчування (вся, якщо харчування надається безоплатно) або його неоплачувана частина (якщо харчування частково оплачується працівниками) також включається підприємством до валового доходу.
Податок на додану вартість
Відповідно до пп. 3.1.1 Закону України від 03.04.97 р. № 168/97-ВР «Про ПДВ» (далі — Закон № 168) об’єктом оподаткування є операції з поставки товарів, до яких прирівнюються й операції з безоплатної передачі (п. 1.4 Закону № 168). При безоплатній передачі підприємство зобов’язане відобразити податкові зобов’язання виходячи зі звичайних цін (п. 4.2 Закону № 168). Коротше кажучи, базою оподаткування ПДВ буде та частина вартості безоплатного харчування, яку підприємство включило до своїх валових доходів.
1 З 10.03.06 р. Законом України від 21.02.2006 р. № 3448-IV зменшений обсяг виплати зарплати в натуральній формі з 50 % до 30 % місячного розміру нарахованої зарплати.
2 На застосуванні «натурального коефіцієнта» наполягають всі соціальні фонди (лист Державного центра зайнятості від 05.07.04 р. № ДЦ-09-2931, лист Пенсійного фонду України від 24.05.04 р. № 4843/04, лист виконавчої дирекції Фонду соціального страхування з тимчасовій втрати працездатності від 06.07.04 р. № 02-24-963).
ПРИклад 1
Бухгалтерові підприємства «Ромашка» Сидоренко С.С. у лютому 2007 року нарахована заробітна плата в розмірі 1000,00 грн. Також бухгалтером Сидоренко С.С. у лютому 2007 року отримані безоплатні комплексні обіди на суму 540,00 грн. У бухгалтерському і податковому обліку підприємства ці операції відобразяться так.
Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума,грн
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
Нараховано дохід Сидоренко С. С. на суму безоплатно отриманого харчування з урахуванням «натурального» коефіцієнта (540,00 х 1,17647)
92
661
635,29
-
635,29
2
Оплачено вартість отриманого працівниками підприємства «Ромашка» харчування від постачальника (підприємства громадського харчування «Роза»)
377
311
3000,00
-
3000,00
3
Зроблено залік заборгованості за нарахованим доходом Сидоренко С. С. у вигляді харчування
661
377
540,00
-
-
4
Нараховано зарплату Сидоренко С. С.
92
661
1000,00
-
1000,00
5
Утримано внески до соціальних фондів:
- до Пенсійного фонду
(525,00 х 0,5 % + 1000,00 + 635,29 - 525,00) х 2 %
- до фонду соціального страхування (1000,00 + 635,29) х 1 %
- до фонду сприяння зайнятості (1000,00 + 635,29) х 0,5 %
- до Пенсійного фонду (10000,00 + 635,29) х 33,2 %
- до фонду соціального страхування (1000,00 + 635,29) х 1,5 %
- до фонду сприяння зайнятості (1000,00 + 635,29) х 1,3 %
- до ФСНВ (1000,00 + 635,29) х 1,6 % (умовно)
92
92
92
92
651
652
653
656
542,92
24,53
21,26
26,16
-
-
-
-
542,92
24,53
21,26
26,16
Якщо надавана пільга «не персоніфікована»
У випадку наявності в розділі колективного договору «Оплата праці» положення про забезпечення працівників безоплатним харчуванням і наданням такого харчування неперсоніфіковано (наприклад, оплата підприємством за каву та чай або харчування працівників за принципом «шведського» столу) у підприємства відсутня можливість відносити витрати на таке харчування до складу своїх валових витрат.
Тому що суми пільгових виплат неможливо персоніфікувати відносно кожного конкретного працівника, то вони не включаються до їхнього оподатковуваного доходу (лист ДПАУ від 29.07.05 р. № 7129/6/17-3116). Тому із суми «неперсоніфікованого» блага не утримується ПДФО, не нараховуються і не утримуються ніякі соціальні внески.
Пільгове харчування як додаткове благо
Відповідно до ст. 15 Закону України від 24.03.95 р. № 108/95- ВР:
У разі, коли колективний договір на підприємстві не укладено, власник або уповноважений ним орган зобов’язаний погодити ці питання (форми і системи оплати праці, норми праці, розцінки, тарифні сітки, схеми посадових окладів, умови запровадження та розміри надбавок, доплат, премій, винагород та інших заохочувальних, компенсаційних і гарантійних виплат) з виборним органом первинної профспілкової організації (профспілковим представником), що представляє інтереси більшості працівників, а у разі його відсутності - з іншим уповноваженим на представництво органом.
Ніхто і не сперечається, що, не маючи колективного договору, підприємство може надати пільги своїм працівникам, не зайнятим на шкідливих і особливо шкідливих роботах, у тому числі безоплатне харчування або із частковою його оплатою. Але для цілей податкового обліку таке пільгове харчування буде прирівнюватися вже не до заробітної плати, а до додаткового блага (пп. 4.2.9 Закону № 889). Відповідно до п. 1.1 Закону № 889
додаткові блага – це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку його працедавцем (самозайнятою особою), якщо такий дохід не є заробітною платою чи виплатою, відшкодуванням чи компенсацією за цивільно-правовими угодами, укладеними з таким платником податку.
Це означає, що витрати, пов’язані з наданням такого додаткового блага, не включеного до колективного (трудового) договору (угоди), роботодавець не може віднести до своїх валових витрат, тому що ці витрати не пов’язані зі здійсненням господарської діяльності. Оскільки одержання таких пільг і компенсацій для працівника є доходом у вигляді додаткового блага, то з них утримується ПДФО у розмірі 15 %. У випадку надання підприємством-роботодавцем таких компенсацій і пільг у негрошовій формі оподатковуваний дохід працівника, що одержав таке благо, збільшується на «натуральний» коефіцієнт (1,17647).
Пільгове харчування включено до трудового договору ДПАУ не проти включення до валових витрат підприємства пільг, наданих працівникові виключно трудовим договором (контрактом), укладеним з кожним працівником, а не колективним договором («Вісник податкової служби України», лютий 2006 р., № 8 (387), с. 45). Відповідно до Кодексу законів про працю України від 10.12.71 р. (далі — КЗпП) трудовий договір — це угода між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов’язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядкові, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов’язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін.
На закінчення хочеться попередити, що заява працівника про прийняття на роботу з резолюцією керівника підприємства не вважається письмовою формою договору. Керівник зобов’язаний також оформити факт укладання трудового договору своїм наказом або розпорядженням.
«Жил человек рассеянный», або як здати Декларацію про доходи після 1 квітня Практика Один (а можливо і не один) чоловік неуважний вчасно не скористався своїм правом на податковий кредит і не подав в строк до 1 квітня річну «Декларацію про майновий стан і доходи» (далі — Декларація). Мало того, знаючи свою неуважність, він в 2006 р....
Не у відпустку — у відрядження — на конференцію за кордон № 22 (2.6.2008) :: Практика З роками популярність фірмових виїздів за кордон для проведення нарад, семінарів, корпоративних заходів зростає. Розглянемо, яким чином оформити зв’язок витрат на подібні заходи, забезпечивши їх «валововитратність». Службове відрядження – це поїздк...
Доставка товару покупцям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, придбаний покупцем, може бути вивезений ним самостійно або доставлений постачальником. Доставка товару покупцеві може здійснюватися як власним транспортом постачальника, так і за допомогою сторонніх транспортних організацій. При цьому вартість...
