Дати два зовсім різних визначення того самого поняття — це для нашого Мінфіну все одно, що... ну, взагалі, простіше простого.
Звіт про фінансові результати № 2-м
Рядок 050 «Інші звичайні доходи». Відповідно до П(С)БО 25 у цьому рядку вказуються:
… дивіденди, відсотки, доходи від участі в капіталі та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій; дохід від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів; дохід від неопераційних курсових різниць; інші доходи, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов’язані з операційною діяльністю підприємства.
Як і всі інші доходи МП, вони відображаються по кредиту рахунку 70 «Доходи» Спрощеного Плану рахунків, і тому для визначення їхньої суми нам необхідно робити відповідну вибірку по кредиту цього рахунку1. Ще раз звертаємо вашу увагу на те, що у Звіті про фінансові результати № 2-м, на відміну від Балансу № 1-м, вказуються обороти за зазначеними рахунками (у цьому випадку — кредитові), а не залишки.
У Плані рахунків зазначені доходи відображаються за кредитом рахунків: 72 «Доходи від участі в капіталі»; 73 «Інші фінансові доходи» і 74 «Інші доходи».
1) у вигляді сум страхового відшкодування або покриття витрат від надзвичайних ситуацій за рахунок інших джерел;
2) від інших подій, які відповідають визначенню надзвичайних2.
Зазначені доходи також відображаються на рахунку 70 «Доходи» Спрощеного Плану рахунків і для визначення їхньої суми нам так само, як і у випадку з усіма іншими доходами МП, необхідно робити відповідну вибірку за кредитом цього рахунку.
У Плані рахунків надзвичайні доходи відображаються на рахунку 75, що має відповідну назву «Надзвичайні доходи». А зазначеним вище двом видам надзвичайних доходів відповідають два субрахунки рахунку 75: 751 «Відшкодування збитків від надзвичайних подій» і 752 «Інші надзвичайні доходи».
Рядок 070 «Усього чисті доходи». У цьому рядку визначається підсумок чистих доходів, отриманих МП за звітний період шляхом підсумовування даних рядків 030, 040, 050 і 060 Звіту про фінансові результати № 2-м. Якщо МП здійснює сільськогосподарську діяльність і одержує в результаті дохід від первинного визначення біологічних активів і сільськогосподарської продукції, що вказується окремо в рядку 041, то сума доходу, зазначена в цьому рядку, також включається до суми чистого доходу МП.
Сума, зазначена в цьому рядку, має дорівнювати кредитовому обороту за рахунком 70 «Доходи» Спрощеного Плану рахунків, зменшеному на суму непрямих податків та інших відрахувань з доходу, відображених в обороті за дебетом цього рахунку.
Далі у Звіті про фінансові результати № 2-м ідуть дані про витрати.
Рядок 080 «Збільшення (зменшення) залишків незавершеного виробництва та готової продукції». Для визначення чистого фінансового результату діяльності МП за звітний період (чистого прибутку або збитку) необхідно врахувати не тільки здійснені матеріальні витрати, витрати на оплату праці та інше, але і збільшення або зменшення залишків незавершеного виробництва та готової продукції. Це, насамперед, пов’язано зі специфікою обліку витрат МП, визначених у п. 44 П(С)БО 25. Оскільки це дуже важливе питання в розумінні змісту Звіту про фінансові результати № 2-м, то розглянемо його більш детально.
Насамперед необхідно зазначити, що розроблювачі П(С)БО 25 самі себе загнали в «глухий кут», намагаючись одночасно задовольнити вимоги і податкового і бухгалтерського обліку. Нагадаємо, що відповідно до вимог Указу № 727 суб’єкт підприємницької діяльності, що перейшов на сплату єдиного податку, має право всі свої витрати за поточний місяць списати на витрати, пов’язані зі здійсненням підприємницької діяльності. Він сплачує єдиний податок (6 або 10 відсотків) з виручки від реалізації продукції (товарів, робіт або послуг) і йому немає необхідності визначати прибуток (зіставляти доходи і пов’язані з їхнім одержанням витрати)3.
У цьому випадку ні про які залишки, а тим більше незавершеного виробництва або готової продукції, і мови бути не може. Але це суперечить Закону про бухгалтерський облік, основам бухгалтерського обліку, Плану рахунків, що, зокрема, вимагає списувати тільки ті витрати, які були здійснені у зв’язку з одержанням таких доходів. До речі, посилання, дане в п. 44 П(С)БО 25 на Положення про спрощену форму бухгалтерського обліку суб’єктів малого підприємництва, затвердженого наказом Мінфіну України від 30.09.1998 р. № 196 (далі — Наказ № 196), неправомірне, оскільки цей наказ втратив чинність (його дія припинена Наказом № 440). Чому це посилання дотепер є в П(С)БО 25, лишається загадкою. Але, проте, воно є.
1 Таку вибірку можна і не робити, якщо відкрити по рахунку 70 Спрощеного Плану рахунків відповідний субрахунок для обліку саме таких доходів або, припустимо, надзвичайних доходів, які вказуються в наступному рядку Звіту про фінансові результати. Але, ідучи від проблеми вибірки відповідних доходів із загальної суми доходів, отриманих МП, ми втрачаємо всієї «принадності» Спрощеного Плану рахунків, одержуючи в результаті повномасштабний План рахунків.
2 Стихійного лиха, пожежі, техногенної катастрофи тощо.
3 Це стосується тільки тих «малих» суб’єктів підприємницької діяльності, які перебувають на спрощеній системі оподаткування (сплачують єдиний податок). На «малих» суб’єктів підприємницької діяльності, які перебувають на загальній системі оподаткування, ця вимога не поширюється.
В П(С)БО 25 говориться про списання всіх витрат, здійснених «малим» суб’єктом підприємницької діяльності за звітний період.
Суб’єкти малого підприємництва можуть усю суму витрат операційної діяльності з кредиту рахунків класу 8 «Витрати за елементами» списувати до дебету рахунку 79 «Фінансові результати»1.
У результаті цього ніяких залишків по дебету рахунків 23 «Виробництво» і 26 «Готова продукція» Спрощеного Плану рахунків не буде. Втім, так само, як і по кредиту.
Далі, напевно, згадавши про те, що Звіт про фінансові результати № 2-м — це все-таки не податкова, а бухгалтерська звітність, в якій необхідна присутність суми за залишками незавершеного виробництва і готової продукції2, П(С)БО № 25 пропонує:
У таких випадках вартість залишку незавершеного виробництва і готової продукції визначається так:
- інвентаризацією на кінець звітного року (або кварталу) встановлюється залишок незавершеного виробництва, який оцінюється за прямими матеріальними витратами і прямими витратами на оплату праці з відображенням за дебетом рахунку 23 «Виробництво» і кредитом рахунку 79 «Фінансові результати»;
- на підставі первинних документів, якими оформляється рух (виготовлення, передача в місця зберігання, відпуск на сторону, реалізація) готової продукції, підприємство забезпечує кількісний (оперативний) облік виробленої, відпущеної, а також залишку готової продукції за центрами відповідальності. Залишок готової продукції, який встановлюється за даними кількісного (оперативного) обліку на дату балансу, оцінюється за справедливою вартістю (ціна реалізації за вирахуванням непрямих податків, витрат на збут і суми прибутку, виходячи з прибутку для цього конкретного виду готової продукції) і відображається у звітному місяці за дебетом рахунку 26 «Готова продукція» і кредитом рахунку 79 «Фінансові результати»3.
Звертає на себе увагу оцінка незавершеного виробництва і готової продукції. Мало того, що вона відрізняється від загальноприйнятої, вона різниться ще і між собою. Замість оцінки незавершеного виробництва та готової продукції за фактичною собівартістю воно (незавершене виробництво) оцінюється за прямими матеріальними витратами і прямою витратою на оплату праці (всі інші витрати виключаються)4, а готова продукція і зовсім за справедливою вартістю. Причому визначення справедливої вартості готової продукції в цьому випадку дане досить оригінальне5.
Одержавши після здійснення проводок Дт 23 Кт 79 і Дт 26 Кт 79 залишки за дебетом рахунків 23 і 26, ми їх указуємо в Балансі № 1-м у рядках 100 і 130 відповідно в колонці «На кінець звітного періоду» і маємо дані для розрахунку зміни (збільшення або зменшення) залишків незавершеного виробництва і готової продукції. Здійснюється такий розрахунок відповідно до вимог п. 44 П(С)БО 25 так. Із суми залишків незавершеного виробництва і готової продукції, визначеної на кінець звітного періоду, віднімаються аналогічні залишки на початок звітного періоду, визначені так само. Якщо в результаті ми одержимо від’ємний результат, то він указується в рядку 080 Звіту про фінансові результати № 2-м у дужках.
ПРИмер 1
За даними бухгалтерського обліку на 01.01.2007 р. по МП «Топаз» незавершеного виробництва значилося на суму 6300,00 грн (враховані тільки прямі матеріальні витрати і прямі витрати на оплату праці), а готової продукції — на суму 37000,00 грн (оцінені за ціною реалізації за мінусом ПДВ6, витрат на збут і суми прибутку по цій продукції7.
1 Геть-чисто забувши про існування рахунку 23 П(С)БО 25 рекомендує всі витрати списувати безпосередньо на фінансовий результат діяльності, що, як мінімум, дивує.
2 Звичайно, якщо такі залишки фактично в натурі (у штуках, метрах, літрах та іншому) дійсно є.
3 Таких проводок План рахунків, отже, і Спрощений План рахунків не передбачають. По кредиту рахунку 79 повинні відображатися суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, а не відображення надходження запасів.
4 Для визначення таких витрат необхідно вести окремий облік. Погодьтеся, що це дивний вид спрощення.
5 У П(С)БО 19 справедлива вартість визначена як сума, по якій може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов’язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими і незалежними сторонами.
6 Інших непрямих податків немає.
7 Порядок розрахунку такої суми прибутку не визначений. Тому МП повинне самостійно визначити порядок здійснення розрахунку і щокварталу його здійснювати виходячи з фінансових показників поточного (звітного) кварталу. Як правило, такий розрахунок здійснюється так. Спочатку визначається сума прибутку, отримана від реалізації конкретного виду готової продукції. Після цього сума отриманого прибутку ділиться на кількість реалізованої готової продукції цього виду. В результаті виходить сума прибутку по одній одиниці реалізованої готової продукції.
За даними інвентаризації незавершеного виробництва на 01.04.2007 р. у незавершеному виробництві значиться 237 виробів. З урахуванням ступеня незавершеності виробництва зазначених виробів витрати на їхнє виготовлення, здійснені з початку їхнього виготовлення і до моменту початку інвентаризації, склали:
1) прямі матеріальні витрати — 3700,00 грн;
2) витрати на оплату праці робітників, що здійснювали виготовлення цієї продукції — 4000,00 грн;
3) відрахування до соціальних фондів із заробітної плати робітників, що здійснювали виготовлення цієї продукції, — 1500,00 грн;
4) амортизація об’єктів основних засобів — 2100,00 грн.
Отже, незавершене виробництво на 01.04.2007 р. необхідно оцінити в 7700,00 грн (3700,00 грн + 4000,00 грн) і відображено в обліку проводкою Дт 23 Кт 79.
Відповідно до цих накладних про передачу з виробництва на склад готової продукції, матеріальними звітами комірника та іншими первинними документами визначена кількість готової продукції на складі на 01.04.2007 р. — 1012 шт.
Відповідно до затвердженого прейскуранта ціна реалізації одиниці готової продукції складає 48,00 грн (у тому числі ПДВ).
За підсумками реалізації аналогічної продукції за перший квартал 2007 р. отримані такі дані:
1) кількість реалізованої готової продукції — 7000,0 шт.;
2) витрати на збут цієї готової продукції — 16500,00 грн;
3) сума прибутку, отримана від реалізації такої готової продукції, — 32700,00 грн.
Виходячи з отриманих даних, визначаємо:
1) суму витрат на збут однієї одиниці реалізованої готової продукції: 16500,00 грн / 7000,0 шт. = 2,36 грн;
2) суму прибутку на одну одиницю реалізованої готової продукції: 32700,00 грн / 7000,0 шт. = 4,67 грн.
Визначаємо справедливу вартість залишку незавершеної продукції станом на 01.04.2007 р.: 1012,0 шт. х (48,00 грн – 8,00 грн) – (1012,0 шт. х 2,36 грн) – (1012,0 шт. х 4,67 грн) = 40480,00 грн – 2388,32 грн – 4726,04 грн = 33365,64 грн. Цю суму в обліку необхідно відобразити проводкою Дт 26 Кт 79.
Визначаємо збільшення (зменшення) залишку незавершеного виробництва і готової продукції на 01.04.2007 р.: (7700,00 грн + 33365,64 грн) – (6300,00 грн + 37000,00 грн) = – 2234,36 грн.
Сума вийшла з мінусом, тому в рядку 80 Звіту про фінансові результати вона буде зазначена в дужках.
Крім такого оригінального способу визначення оцінки залишків незавершеного виробництва і готової продукції та зміни (збільшення або зменшення) їхніх залишків П(С)БО 25 пропонує і «стандартний» спосіб:
Для одержання безпосередньо у бухгалтерському обліку даних про собівартість залишків незавершеного виробництва і готової продукції суб’єкти малого підприємництва витрати виробництва і собівартість виробленої готової продукції можуть визначати і відображати в порядку, встановленому Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291.
Нормативна база
1. П(С)БО 25 – Наказ Мінфіну «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва» від 25.02.2000 р. № 39.
2. Закон про оподаткування прибутку – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР.
3. Указ № 727 – Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» від 03.07.1998 р. № 727/98.
4. Постанова № 419 – Постанова КМУ «Про затвердження Порядку подання фінансової звітності» від 28.02.2000 р. № 419.
5. Спрощений План рахунків – Наказ Мінфіну України «Про затвердження спрощеного Плану рахунків бухгалтерського обліку» від 19.04.2001 р. № 186.
6. План рахунків - Наказ Мінфіну України «Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування» від 30.11.1999 р. № 291.
7. Закон про бухоблік – Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV.
8. П(С)БО 2 «Баланс» - Наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва» від 25.02.2000 р. № 39.
9. Наказ № 1176 – Наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку» від 11.12.2006 р. № 1176.
10. Наказ № 1213 – Наказ Мінфіну «Зміни до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку» від 19.12.2006 р. № 1213.
11. П(С)БО 30 - Наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи» від 18.11.2005 р. № 790.
12. Наказ № 196 - Наказ Мінфіну «Про затвердження Положення про спрощену форму бухгалтерського обліку суб’єктів малого підприємництва» від 30.09.1998 р. № 196.
13. Наказ № 440 - Наказ Мінфіну «Про втрату чинності деяких нормативно-правових актів з питань бухгалтерського обліку» від 09.07.2003 р. № 440.
Головне про сплату консолідованого податку на прибуток Бухгалтерський облік Якщо у вас не одне підприємство, а декілька дочірніх, що підпорядковуються головному, життєво важливо розібратися в порядку і розмірах сплати консолідованого податку на прибуток. А як же інакше? Хіба не важливо знати, хто, за кого і скільки платить? ...
Поступка вимоги — цесія і факторинг № 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...
