Чистою може бути не тільки білизна або совість, але і вартість, що, до речі, може мати певний зв’язок і з першим і з другим. І «Тайд» тут ні до чого.
Про чисту вартість реалізації запасів та їхню вартість на дату балансу
У попередній публікації ми вже зазначали, що чиста вартість реалізації запасів — це очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за мінусом очікуваних витрат на завершення їхнього виробництва та реалізацію (п. 4 П(С)БО 9 «Запаси» і п. 2.23 Методрекомендацій № 2), а також вказували на те, що в деяких випадках первісною вартістю запасів буде саме їхня чиста вартість реалізації (приміром, при виявленні в процесі інвентаризації надлишків запасів, які призначені для реалізації).
Варто сказати і про те, що відповідно до вимог п. 24 П(С)БО 9 «Запаси» запаси відображаються в бухобліку і фінансовій звітності за найменшою з двох оцінок: або за первісною вартістю, або за чистою вартістю реалізації. Причому первісна вартість запасів переглядається, а її коригування проводиться до рівня чистої вартості реалізації тільки тоді, коли на дату балансу здійснилися зменшення величини спочатку очікуваних від використання зазначених запасів економічних вигід внаслідок: зниження ціни їхньої реалізації (тобто очікувана ціна продажу запасів нижче їхньої собівартості); їхнього повного або часткового старіння; їхнього псування; виникнення інших подій і ситуацій, крім зазначених вище (приміром, при ушкодженні запасів, закінченні строку їхнього зберігання і т.д.).
Вартість запасів на дату балансу визначається так:
1. Розраховується згідно п. 26 П(С)БО 9 «Запаси» чиста вартість реалізації запасів по кожній одиниці методом відрахування із суми очікуваної ціни їхнього продажу суми очікуваних витрат на завершення виробництва і збуту1. Очікувана ціна продажу запасів на дату балансу може бути визначена методом проведення інвентаризації і/або порівняльного економічного аналізу, методом здійснення безпосереднього огляду запасів та інших методів, прийнятних для кожного конкретного підприємства (приміром, при проведенні відповідними службами підприємства (бухгалтерською, юридичною, економічною службою, службою збуту та інших) аналізу даних існуючих контрактів (договорів), укладених з покупцями, прайс-листів і тарифних специфікацій).
2. Порівнюється сума первісної вартості запасів і визначена підприємством сума чистої вартості реалізації. Найменша з цих сум і буде реальною вартістю запасів на дату балансу. В той же час сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їхньої реалізації, списується на витрати звітного періоду (так само, як і вартість повністю втрачених і зіпсованих запасів або тих запасів, яких не вистачає). Розглянемо конкретний приклад.
ПРИклад 1
На кінець 1-го кварталу 2007 р. підприємство має певні дані про виробничі запаси та їхню первісну вартість (графа 2–5 табл. 1), про причини проведення оцінки запасів на дату балансу (графа 6 табл. 1), а також про очікувану ціну продажу запасів і про очікувані витрати на завершення виробництва і збут запасів (графа 7–9 табл. 1). З огляду на ці дані, підприємству необхідно визначити чисту вартість реалізації виробничих запасів та їхню вартість на дату балансу (див. графові 10–12 табл. 1).
Таблиця 12
№ з/п
Найме- нування (група, вид) вироб- ничих запасів
Кількість одиниць запасів, шт.
Первісна вартість, тис. грн
Причина проведення оцінки запасів
Очікувана ціна продажу, тис. грн
Витрати на завершення вироб- ництва і збут запасів, тис. грн
Чиста вартість реалізації, тис. грн
Вартість запасів на дату балансу, тис. грн (найменше зі значень, наведених у гр. 5 і 11)
Вартість за од.
Вартість партії (гр. 3 х гр. 4)
Вартість за од.
Вартість партії (гр. 3 х гр. 7)
Вартість за од. *
Вартість партії**
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
1
Матеріали А
100
0,50
50,00
знецінювання
0,10
10,00
1,00
0,09
9,00
9,00
2
Матеріали Б
200
4,00
800,00
знецінювання
3,00
600,00
50,00
2,75
550,00
550,00
3
Запасні частини А
1
500,00
500,00
знецінювання
400,00
400,00
200,00
200,00
200,00
200,00
4
Матеріали В
100
0,60
60,00
визначення реальної балансової вартості
0,80
80,00
10,0
0,70
70,00
60,00
Разом:
-
-
1410,00
х
-
1090,00
261,00
-
829,00
819,00
1 Нагадаємо, що одиницею бухгалтерського обліку запасів є їхнє найменування або ж однорідна група, вид (п. 7 П(С)БО 9 «Запаси»).
2 При складанні таблиці 1 частково використана інформація прикладу, наведеного в додатку 2 до Методрекомендацій № 2.
У бухгалтерському обліку знецінювання виробничих запасів необхідно відобразити так.
Таблиця 2
№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
1
2
3
4
5
6
7
1
Первісна вартість виробничих запасів
201, 207
-
1410000,00
-
-
2
Списання втрат від знецінювання запасів на дату балансу
946
201,207
591000,00
-
-
3
Вартість запасів на дату балансу
201,207
-
819000,00
-
-
Примітки до таблиці 1
* Показники рядків 1–4 графи 10 розраховані так: гр. 7 – (гр. 9 / гр. 3);
**Показники рядків 1–4 графи 11 розраховані так: гр. 3 х гр. 10. Показник 3-го рядка графи 11 також можна розра-
хувати методом вирахування із суми очікуваної ціни продажу запасів (400,0 тис. грн) суми очікуваних витрат на завершення їхнього виробництва та збуту (200,0 тис. грн), тому що в нашому випадку запасні частини виду А представлені на підприємстві в одному екземплярі.
Примітки до таблиці 2
1. Сума, зазначена в рядку 2, розраховується так: 1410,0 тис. грн (гр. 5 табл. 1) – 819,0 тис. грн (гр. 11 табл. 1). У балансі підприємства за 1-й квартал 2007 р. виробничі запаси будуть відображені в сумі, що дорівнює 819000,00 грн. Зверніть увагу також на те, що матеріали А і Б і запасні частини виду А відображаються на дату балансу за чистою вартістю реалізації (відповідно 9,0 тис. грн, 550,0 тис. грн і 200,0 тис. грн), а матеріали виду В — за первісною вартістю (60,0 тис. грн).
2. Відповідно до вимог п. 28 П(С)БО 9 «Запаси», якщо чиста вартість реалізації тих запасів, які раніше були знижені в ціні і є активами на дату балансу, надалі збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації (але не більше суми попереднього зменшення) визнається інший операційний дохід з одночасним збільшенням вартості зазначених запасів.
В Інструкції № 291 сказано, що на субрахунку 946 «Втрати від знецінювання запасів» рахунку 94 «Інші витрати операційної діяльності» ведеться на підставі вимог П(С)БО 9 «Запаси» облік витрат, пов’язаних зі знецінюванням (уцінкою) запасів. Що і було нами продемонстровано вище на конкретному прикладі.
І, як уже зрозуміло, надалі, при вибутті запасів, у бухгалтерському обліку приймається до уваги саме та їхня вартість, що визначена підприємством на дату балансу. На відміну від податкового обліку з податку на прибуток. Адже відповідно до вимог п. 5.9
Закону № 334, якщо платник цього податку приймає рішення про уцінку (дооцінку) запасів відповідно до правил бухобліку, то така уцінка (дооцінка) для цілей податкового обліку не змінює балансову вартість запасів та валові доходи і витрати платника податків, пов’язані з придбанням зазначених запасів. Інакше кажучи, якщо прийняти за умову те, що первісна вартість запасів у бухгалтерському і податковому обліку однакова, то на дату балансу, якщо підприємство проведе уцінку1 таких запасів, різницею буде саме сума втрат від знецінювання запасів (в бухобліку вартість запасів буде менше, ніж у податковому). Хоча в багатьох випадках проводити паралелі між податковим і бухгалтерським обліком запасів недоцільно.
Адже п. 5.9 Закону № 334 не визначає склад первісної (або балансової, як зазначено в Законі № 334) вартості запасів. У цьому пункті Закону № 334 сказано, зокрема, що платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості запасів, витрати на придбання і поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат відповідно до розглянутого закону. А до валових витрат не завжди включаються ті витрати, які відносяться в бухгалтерському обліку до складу первісної вартості запасів. Приміром, якщо в податковому обліку 50 % витрат на придбання пально-мастильних матеріалів для легкових автомобілів включати до валових витрат не можна (на підставі пп. 5.4.10 Закону № 334), то в бухобліку немає підстав не відносити зазначені витрати до первісної вартості запасів.
В наступних публікаціях ми продовжимо розглядати вимоги нормативних документів відносно первісної (балансової) вартості запасів у податковому і бухгалтерському обліку, а також на конкретних прикладах розглянемо методи обліку запасів при їхньому вибутті.
1 Приміром, у порядку, визначеному Наказом № 120/190.
Нормативна база
1. Закон № 334 – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334-1994.
2. П(С)БО 9 «Запаси» - П(С)БО 9 «Запаси», затверджене Наказом МФУ від 20.10.1999р. №246.
3. Методрекомендації № 2 - Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені Наказом МФУ від 10.01.2007 р. № 2.
4. Наказ № 120/190 - Спільний Наказ Мінекономіки і МФУ від 10.09.1996 р. № 120/190 «Про затвердження Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалася, з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення» (зі змінами та доповненнями).
5. Інструкція № 291 - Інструкція про використання Плану рахунків бухгалтерського обліку, активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена Наказом МФУ від 30.11.1999 р. № 291.
Всюдисущий ПДФО Податковий облік Продовження. Початок див. у «ШБ» №№ 12 - 23/2006 г., №№ 01- 09/2007 р. Пам’ятаєте, капіталіст — це паразит на тілі суспільства, що висмоктує кров з трудового народу? Відносно більшості наших капіталістів ця характеристика більш ніж справедлива. Як же....
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
