Продовження. Початок див. у «ШБ» № 08, 09, 10/2007 р.
Обираючи метод обліку запасів, не забувайте про те, що важливий не сам вибір, а його наслідки.
Методи оцінки запасів при їхньому вибутті
Як ми вже зазначали в попередніх публікаціях, різні види запасів можуть надходити на підприємство різними шляхами і в різний час. Крім того, навіть ті самі запаси можуть мати неоднакові джерела їхнього надходження та різну ціну. Тому до моменту відображення в бухобліку вибуття запасів виникає питання щодо їхньої вартісної оцінки (простіше говорячи, виникає питання щодо визначення ціни запасів, що вибули). Від обраного підприємством методу оцінки вибуття запасів залежить сума збільшення собівартості запасів, що списуються, і вартісна величина залишку таких запасів на балансі.
У п. 2.15 Методрекомендацій № 2 та в п. 16 П(С)БО 9 «Запаси» зазначено, що для оцінки запасів при їхньому вибутті (відпусканні запасів у виробництво, з виробництва, продажу, іншому вибутті) використовуються такі методи:
- ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
- середньозваженої собівартості;
- собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
- нормативних витрат;
- ціни продажу.
Зазначимо, що для запасів, які мають однакове призначення та однакові умови використання, підприємству необхідно застосовувати тільки один з вищенаведених методів. Про обраний метод оцінки вибуття запасів підприємству варто зазначити в розпорядницькому документі про облікову політику на підприємстві (приміром, у положенні про облікову політику, затвердженому наказом керівника підприємства). Як один з елементів облікової політики, метод оцінки вибуття запасів не підлягає зміні без серйозних на те підстав1. Відповідно до п. 29 П(С)БО 9 «Запаси» інформація про обрані методи оцінки вибуття конкретних запасів розкривається в примітках до фінансової звітності. Нижче розглянемо кожний з вищезазначених методів на конкретних прикладах з урахуванням прикладів розрахунків, наведених у додатку № 1 до Методрекомендацій № 2. Але спочатку скажемо кілька слів про облік запасів для цілей податкового обліку податку на прибуток.
1 Вимоги щодо підстав для зміни облікової політики підприємства наведені, зокрема, у п. 9 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни до фінансових звітів».
Відповідно до вимог п. 5.9 Закону № 334 платник податку на прибуток має вести податковий облік приросту (убутку) балансової вартості запасів. Такими запасами є товари (крім тих, що підлягають амортизації (приміром, основних фондів) і цінних паперів), сировина, матеріали, комплектуючі вироби, напівфабрикати та МБП, отримані не безоплатно, витрати на придбання та поліпшення (зберігання, перетворення) які спочатку включаються до валових витрат відповідно до вимог Закону № 334 (зокрема, ст. 5 і ст.7 Закону № 334). Приріст (убуток) таких запасів ураховується за місцем їх перебування, тобто окремо на складах, у незавершеному виробництві та в залишках готової продукції. Причому розрахунок приросту (убутку) запасів варто провадити у звітному податковому періоді за першою подією, якою є дата виписування прибуткових або видаткових накладних.
Інакше кажучи, не відноситься до приросту вартість оплачених, але не отриманих (оприбуткованих) запасів, так само, як і до збитку вартість запасів оплачених, але не відвантажених (не знятих з обліку підприємства). Після того, як ми визначили основні положення п. 5.9 Закону № 334, варто зазначити, як порядок розрахунку приросту (убутку) запасів впливає на зміну величини ВД і ВВ підприємства. Щоб установити, як це відбувається, необхідно спочатку розрахувати балансову вартість запасів на кінець звітного періоду за формулою 1:
Бвк = Бвп + Зоп - Звід, де: (формула 1)
Бвк – балансова вартість запасів на кінець звітного періоду (грн);
Бвп – балансова вартість запасів на початок звітного року (грн);
Зоп – вартість оприбуткованих запасів у звітному періоді (грн);
Звід – вартість відвантажених запасів у звітному періоді (грн).
Далі необхідно порівняти суму Бвк і суму Бвп і врахувати вартість запасів, використаних не в господарській діяльності підприємства (Знгд), тобто:
а) якщо Бвк + Знгд > Бвп, то різниця (Бвп – Бвк –Знгд (приріст)) включається підприємством до складу ВД (рядок 01.2 Декларації з податку на прибуток підприємства (далі — Декларація) і додатка К1 Декларації, затверджених Наказом ДПАУ № 143);
б) якщо Бвк + Знгд < Бвп, то різниця (Бвп – Бвк –Знгд (убуток)) включається підприємством до складу ВР (рядок 04.2 Декларації та додатка К1 Декла-рації).
Зазначимо, що податковий облік оприбуткування запасів (Зоп) здійснюється за їхньої кількістю та вартістю, зазначеним у прибуткових документах (приміром, у прибуткових накладних). Що стосується відвантаження запасів (Звід), то підприємство самостійно здійснює оцінку вибуття запасів протягом податкового року за одним з вищенаведених нами методів бухобліку. Причому так само, як і в бухобліку, для всіх одиниць запасів, що мають однакове призначення й однакові умови використання, підприємство повинне використовувати тільки один метод (приміром, метод ціни продажу використовується виключно для запасів, реалізованих через роздрібну торгівлю, тобто для товарів). На відміну від бухобліку, в податковому обліку обраний метод оцінки вибуття запасів не можна змінювати підприємству протягом податкового року за будь-яких умов.
Метод ідентифікованої собівартості
У п. 2.17 Методрекомендацій 2 сказано, що оцінка відпущених запасів за ідентифікованою собівартістю може використовуватися підприємством у таких випадках:
- якщо запаси не заміняють один одного або відпускаються для виконання спеціальних замовлень і проектів;
- якщо первісна вартість запасів визначена за ідентифікаційною вартістю (наприклад, для автомобілів, дорогоцінних металів і каміння й інших запасів).
По суті наведені в рекомендаціях вимоги всього лише дещо по-іншому трактують положення п. 17 П(С)БО 9 «Запаси»1, яким і визначені випадки використання розглянутого методу оцінки запасів при їхньому вибутті. Від себе додамо, що метод ідентифікованої собівартості можна використовувати тоді, коли собівартість кожної одиниці запасів достеменно відома. Ця вимога, як правило, виконується тоді, коли певна одиниця запасів має будь-який невластивий іншим запасам ідентифікатор. Приміром, автомобіль, як товар і один з видів запасів, має номер двигуна і кузова, верстат — заводський номер, а коштовний виріб — пробу. Розглянемо приклад.
ПРИклад 1
Балансова вартість запасів (у т.ч. товарів) на початок року в продавця дорівнює нулю. У січні 2007 року продавець придбав дві партії непродовольчого товару: 08.01.2007 р. 100 шт. товару А за 1000000,00 грн
(зазначено вартість без ПДВ); 11.01.2007р. 200 шт. товару Б за 8000000,00 грн (зазначено вартість без ПДВ). Десять штук товару А було продано за готівку через магазин продавця 5 лютого 2007 р., а 20 штук товару Б — 12 березня цього ж року. Оцінка запасів (у т.ч. товарів) при їхньому вибутті в продавця здійснюється з використанням методу ідентифікованої собівартості (див. таблицю 1).
Таблиця 1
Вид запасів
Залишок на початок місяця
Надходження
Вибуло запасів
Iдентифікована собівартість
Залишок запасів на кінець місяця
Кіль- кість, шт.
Вартість за одиницю, грн
Сума, грн
Кіль- кість (шт.) / дата
Вартість за одиницю, грн
Сума, грн
Кіль- кість (шт.) / дата
Вартість за одиницю, грн
Сума, грн
Сума, грн
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
Січень 2007 р.
Товар А
0
0,00
0,00
100 / 08.01.2007 р.
10000,00
1000000,00
0
0,00
0,00
1000000,00
Товар Б
0
0,00
0,00
200 / 11.01.2007 р.
40000,00
8000000,00
0
0,00
0,00
8000000,00
Разом:
Х
Х
0,00
Х
Х
9000000,00
Х
Х
0,0
9000000,00
Лютий 2007 р.
Товар А
100
10000,00
1000000,00
0
0,00
0,00
10 / 05.02.07 р.
10000,00
100000,00
900000,00
Товар Б
200
40000,00
8000000,00
0
0,00
0,00
0
0,00
0,00
8000000,00
Разом:
Х
Х
9000000,00
Х
Х
0,00
Х
Х
100000,00
8900000,00
Березень 2007 р.
Товар А
90
10000,00
900000,00
0
0,00
0,00
0
0,00
0,00
900000,00
Товар Б
200
40000,00
8000000,00
0
0,00
0,00
20 / 12.03.2007 р.
40000,00
800000,00
7200000,00
Разом:
Х
Х
8900000,00
Х
Х
0,00
Х
Х
800000,00
8100000,00
Примітка до прикладу. Станом на 01.04.2007 р. у нашого підприємства 90 шт. товару А (ціна — 10000,00 грн/шт., загальна вартість партії — 900000,00 грн) і 180 шт. товару Б (ціна — 40000,00 грн/шт., загальна вартість партії — 7200000,00 грн). Якщо товар буде реалізований у подальших місяцях, то ідентифікувати його і визначити його вартість не буде важко. Що і необхідно для використання методу ідентифікованої собівартості.
1 У п. 17 П(С)БО 9 «Запаси» мова йде про те, що запаси, що відпускаються, і послуги, що надаються для спеціальних замовлень і проектів, а також запаси, які не заміняють один одного, оцінюються за ідентифікованою собівартістю.
Нормативна база
1. Закон № 334 – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334-1994.
2. П(С)БО 9 «Запаси» - П(С)БО 9 «Запаси», затверджене Наказом МФУ від 20.10.1999р. №246.
3. Методрекомендації № 2 - Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені Наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 р. № 2.
4. Наказ ДПАУ № 143 - Наказ ДПАУ № 143 від 29.03.2003 р. «Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства і Порядку її складання».
Всюдисущий ПДФО Податковий облік Продовження. Початок див. у «ШБ» №№ 12 - 23/2006 г., №№ 01- 10/2007 р. Вся ця історія починається з обмежень НБУ обсягів операцій господарюючих суб’єктів з готівкою і, зокрема, скорочення ліміту каси. Як наслідок, суб’єкти, що хазяюють, стали «обходити...
Інтернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Податковий облік У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....
