Розглядаючи підбивання підсумків інвентаризації та відображення їх у бухгалтерському і податковому обліку (дивися «ШБ» № 18/2007 с. 33), ми торкнулися теми природного збитку запасів, як причини виникнення нестачі. Зазвичай в бухгалтерській літературі такий природний збиток запасів пов’язують з їх природними властивостями (випаровуватися, всихати, вимерзати, кристалізуватися й ін.). Але існує ще одна причина природного збитку запасів, ніяк не пов’язана з властивостями таких запасів. Її природа полягає в «природних властивостях» людської натури — злодійстві.
На жаль, чимало громадян України продовжують жити за «заповітами» М. Горького та щиро вважають, що якщо від чогось великого взяти трошки, то це не крадіжка, а просто дільба. Тому, гуляючи супермаркетами, в яких торгівля здійснюється в порядку самообслуговування, не вважають для себе соромним поцупити який-небудь дріб’язок, а іноді зовсім і не дріб’язок. Ще в часи країни суцільних порад, коли магазини вперше стали переходити на самообслуговування, виникла така проблема.
І тоді ж, незважаючи на всі існуючі строгості щодо розкрадачів соціалістичної власності, зрозуміли, що покладати повну матеріальну відповідальність за розкрадену покупцями в таких магазинах соцвласність на продавців або матеріально відповідальних осіб магазину, не можна. В результаті з’явився Наказ Мінторгу СРСР «Про затвердження диференційованих розмірів списання втрат непродовольчих і продовольчих товарів у магазинах (відділах, секціях) самообслуговування» від 23.03.1984 р. № 75 (далі — Наказ № 75). У ньому і визначаються ті норми природних втрат за продовольчими та непродовольчими товарами у зв’язку з крадіжками покупцями таких товарів з магазинів самообслуговування. Злегка «підретушований» Листом Міністерства економіки та європейської інтеграції України від 07.05.2002 р. № 56-31/164 Наказ № 75 продовжує діяти і донині.
Визнає правочинність застосування норм, визначених у Наказі № 75, в податковому обліку і ДПА. У своєму листі «Щодо віднесення до складу валових витрат втрат непродовольчих і продовольчих товарів у магазинах самообслуговування» від 31.03.2006 р. № 6161/7/15-0317 (далі — Лист ДПА № 6161) ДПА пише:
Постановою Верховної Ради України від 12.09.91 р. № 1545-XII «Про порядок тимчасової дії на території України окремих актів законодавства Союзу РСР» встановлено, що до прийняття відповідних актів законодавства України на території республіки застосовуються акти законодавства Союзу РСР з питань, які не врегульовані законодавством України, за умови, що вони не суперечать Конституції і законам України.
Якщо нормативи та норми втрат у магазинах самообслуговування, встановлені наказами Міністерства торгівлі СРСР від 23.03.84 р. № 75 та від 02.04.87 р. № 88, не суперечать Конституції і законам України, то вони не втратили чинності і можуть застосовуватися у господарській діяльності підприємств.
Норми, встановлені наказами, є граничними та застосовуються лише у тому випадку, якщо при перевірці фактично наявної продукції виявиться недостача проти облікових даних, яка виявлена на підставі інвентаризації, відповідно до Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 р. № 69.
Як бачимо, норми природних втрат, пов’язані з властивостями самих товарів1, ніхто не скасовував. Отже, в магазинах самообслуговування застосовуються і ті й інші норми. Першими у випадку виявлення нестачі необхідно застосовувати норми природних втрат товарів, що виникли через їхні певні властивості. Якщо після списання частини нестачі за цими нормами на поточні витрати періоду (в податковому обліку – до валових витрат) залишається ще певна сума нестачі, то відносно неї можна застосовувати норми природних втрат товарів, визначених в Наказі № 75, і в межах цих норм списати нестачу на поточні витрати періоду в податковому обліку — до валових витрат).
1 Наприклад, за продовольчими товарами норми природних втрат визначені Наказом Мінторгу СРСР «Про затвердження норм природних втрат продовольчих товарів у торгівлі й інструкції з їх застосування» від 01.04.1987 р. № 88 (далі — Наказ № 88).
Зверніть увагу на те, що норми природних втрат визначені у відсотках до торговельного обороту в гривнях і в результаті перерахування ми одержуємо не кількість товарів у натуральних одиницях, яку можна списати в межах цих норм, а суму товарів. Безумовно, було б правильнішим визначати величину списання товарів за нормою природних втрат у натуральних одиницях виміру, а не грошових, оскільки вони визначаються виходячи з властивостей товарів (Наказ № 88). Наприклад, кілограм вареної та кілограм сирокопченої ковбаси зникнути можуть з однаковим ступенем імовірності. Але при цьому виникають такі великі складності з перерахуванням кількості нестачі в межах норм природних втрат у суму нестачі, що в межах цих же норм можна списати (саме вона нас цікавить і в бухгалтерському і в податковому обліку), то від такого методу визначення суми нестачі в межах норм природних втрат довелося відмовитися.
Наступне, на що необхідно звернути увагу, — це визначення норм природних втрат не за окремими сортами і видами товарів, а за окремими групами товарів. З цього виходить, що за окремим сортом морозива або вареної ковбаси можна списати як природний збиток суму, що значно перевищує норму, але при цьому сума нестачі за такою групою товарів, як морозиво або варена ковбаса, не повинна перевищувати норму.
Ознайомимося коротко з механізмом визначення суми товарів, які можна списати в межах норм природних втрат в магазинах самообслуговування виходячи з норм і правил, установлених Наказом № 75. Механізм визначення таких сум досить простий. Наказом № 75 визначені норми природних втрат товарів за магазинами самообслуговування через їх крадіжку покупцями у відсотках до планового1 обороту2 окремих груп товарів.
Спочатку визначені диференційовані норми списання втрат (дивися нижче таблицю 1, в якій наведено фрагмент Наказу № 75), а потім за непродовольчими товарами визначено конкретні норми таких втрат виходячи з обсягів обороту (виручки) (дивися нижче таблицю 2, в якій наведено фрагмент Додатка 2 до Наказу № 75). За продовольчими товарами аналогічного коригування норм таких втрат товарів, виходячи з обсягів обороту (виручки), не зроблено, тому підприємства повинні використовувати диференційовані норми. Підприємство може визначити свої норми таких втрат, але вони не повинні перевищувати3 норм, визначені у Наказі № 75.
Таблиця 1
Типи магазинів самообслуговування (відділи, секції)
Розмір втрат у відсотках до обороту товарів
I. Непродовольчі
Одяг4
0,04
Дитячий одяг
0,07
Головні убори
0,05
Трикотаж
0,11
Взуття
0,1
…
II. Продовольчі
Магазини з універсальними асортиментами продовольчих товарів5
0,3
Продукти6
0,23
Молоко
0,19
Хліб
0,14
Хлібокондитерський
0,18
Кондитерські товари
0,23
Вино-горілчаний
0,18
Овочі-фрукти
0,22
Риба
0,23
Продовольчі товари, реалізовані в магазинах (відділах) самообслуговування на іноземну валюту
0,17
Розміри списання втрат товарів залежно від обсягу річного плану товарообігу з самообслуговування
Таблиця 2
Магазини самообслуговування (секції, відділи)
Обсяг річного плану товарообігу з самообслуговування (без обороту великогабаритних та інших товарів, за якими втрати не повинні списуватися)
Розміри втрат у відсотках до обороту товарів, реалізованих за самообслуговуванням
1
2
3
Одяг
до 250 від 250 до 1050 від 1050 до 3200 понад 3200
до 0,08 від 0,08 до 0,06 від 0,06 до 0,04 від 0,04 до 0,01
Дитячий одяг
до 1200 понад 1200
до 0,07 від 0,07 до 0,06
Головні убори
до 400 від 400 до 800 від 800 до 1200 понад 1200
до 0,11 від 0,11 до 0,09 від 0,09 до 0,07 від 0,07 до 0,04
…
Iграшки
до 200 понад 200 понад 200
до 0,24 від 0,24 до 0,21 від 0,20 до 0,17
1 Оскільки ми живемо не в часи планової, а в часи ринкової економіки, то для розрахунків необхідно брати фактичні розміри виручки від реалізації відповідних груп товарів за минулі періоди аналогічної тривалості. За їх відсутності можна здійснити плановий розрахунок, що по закінченні періоду необхідно буде підкоригувати виходячи з фактичних обсягів реалізації.
2 Під оборотом у сучасних умовах необхідно розуміти розмір виручки від продажу відповідних груп товарів.
3 Незважаючи на те, що п. 6 Наказу № 75 дає підприємству право зменшувати визначені ним норми природних втрат товарів виходячи з практики, що склалася, (сум виявлених раніше нестач) минулих інвентаризацій, проте, певна неурегульована правова колізія при цьому виникає. Вона пов’язана з тим, що нестача товару понад норми природних втрат має бути відшкодована матеріально відповідальною особою. Тому, чим менше норми природних втрат, тим більшу суму нестачі необхідно відшкодовувати матеріально відповідальною особою. Викликає сумнів законність утримання з працівника суми нестачі, що перевищує ту, яку можна з нього утримати за існуючими нормативними документами.
4 Зразкова номенклатура групи товарів «Одяг» та інших груп товарів наведена в Додатку 1 до Наказу № 75.
5 Торговельною площею 400 кв. м і більше і з єдиним вузлом розрахунку.
6 Магазини з єдиним вузлом розрахунку.
Якщо магазин або універсам торгує одночасно кількома групами товарів, то відповідно до Наказу № 75:
… плановий розмір втрат розраховується виходячи з питомої ваги товарообігу з самообслуговування кожної групи товарів і встановленого розміру втрат товарів.
Наприклад, магазин самообслуговування реалізує дві групи товарів «Іграшки» та «Канцелярські товари». Питома вага товарообігу з самообслуговування за річним планом 80 і 20 відсотків. Розміри втрат за цими групами товарів відповідно 0,21 і 0,25 відсотка до обороту з самообслуговування. Загальний розмір списання втрат товарів по магазину складе 0,22 відсотка: (80 х 0,21) + (20 х 0,25) : 100.
Аналогічно розраховується розмір списання втрат за універсамами, що реалізують за самообслуговуванням непродовольчі та продовольчі товари, і в яких матеріальна відповідальність за зазначені групи товарів не розділена.
Тільки норматив визначається не виходячи з планових обсягів обороту, а виходячи з фактично отриманої виручки в міжінвентаризаційний період.
Зрозуміло, що річні норми природних втрат не можна застосовувати щомісяця, а місячні щотижня і т.д., тому право на списання товарів у межах норм природних втрат виникає в момент виявлення нестачі товарів у сумі, визначеній множенням норми, визначеної за Наказом № 75 для цієї групи товарів, на суму фактично отриманої виручки від реалізації таких товарів за період, що минув з дати попередньої інвентаризації. При цьому не враховується сума «економії», що виникла при врегулюванні нестачі за попередньою інвентаризацією. Наприклад, якщо за підсумками попередньої інвентаризації в порядку природного збитку була списана нестача яких-небудь товарів на суму 500,00 грн, а за нормою можна було списати 700,00 грн, то «економія» у сумі 200,00 грн не враховується при визначенні суми товарів, які можна списати в межах норми природних втрат за підсумками подальших інвентаризацій.
При визначенні суми товарів, які можна списати в межах норм природних втрат, необхідно норму, визначену в Наказі № 75 множити на суму фактично отриманої виручки з урахуванням
ПДВ, якщо він є. У зв’язку з цим необхідно враховувати, що вартість товарів, нестача яких виявлена і які можна списати в межах норм природних втрат, також повинна визначатися за ціною реалізації з урахуванням націнки і ПДВ, якщо він є.
І ще одне важливе уточнення. При визначенні суми непродовольчих товарів, що може бути списана в межах норм природних втрат їхньої суми фактично отриманої виручки в міжінвентаризаційний період необхідно, відповідно до вимог Наказу № 75, виключити великогабаритні товари.
При затвердженні розмірів списання втрат товарів за непродовольчими товарами потрібно з обсягу річного плану товарообігу з самообслуговування виключити обсяг товарообігу великогабаритних та інших товарів, за якими втрати не списуються. Обсяг реалізації великогабаритних товарів визначається виходячи з фактичної суми реалізації великогабаритних товарів за минулий рік і передбачувані зміни в планованому році.
Зразковий перелік великогабаритних та інших товарів, за якими втрати не повинні списуватися, наведений у Додатку 5 до Наказу № 75.
ПРИклад
Магазин, що торгує морозивом (далі — Магазин) за підсумками інвентаризації товарів, що знаходяться в торгівлі (в Магазині), виявив нестачу морозива на вагу всього на суму 352,00 грн, у тому числі:
1) «Крижинка» — на суму 275,00 грн;
2) «Пломбір» — на суму 35,00 грн;
3) «Холодок» — на суму 42,00 грн.
Сума фактично отриманої виручки за міжінвентаризаційний період цього магазину дорівнює
135000,00 грн, у тому числі за видами морозива:
1) «Крижинка» — на суму 20000,00 грн;
2) «Пломбір» — на суму 60000,00 грн;
3) «Холодок» — на суму 55000,00 грн.
Відповідно до Наказу № 88 норма природних втрат морозива на вагу дорівнює 0,3 %, а відповідно до Наказу № 75 — 0,23 %. Виходячи із зазначених вимог визначаємо суму нестачі морозива, яку можна списати в межах норм природних втрат відповідно до вимог Наказу № 88 і Наказу № 75.
Сума нестачі морозива, що може бути списана в межах норм природних втрат відповідно до вимог Наказу № 88:
135000,00 грн /100 % х 0,3 % = 405,00 грн.
Сума нестачі морозива, що може бути списана в межах норм природних втрат відповідно до вимог Наказу № 75:
135000,00 грн /100 % х 0,23 % = 299,00 грн.
Усього виходить, що в межах норм природних втрат Магазин має право списати нестачу морозива на 704,00 грн.
Отже, всю суму фактичної нестачі морозива (352,00 грн) ми можемо списати на поточні витрати Магазину і включити її до валових витрат підприємства.
Ми спеціально дали в Прикладі 1 додаткову інформацію з обсягів продажів кожного з видів морозива для того, щоб продемонструвати, чи можливе перевищення суми списання природного збитку за одним з видів товару, що входить в одну групу товарів, над сумою списання в нормах природних втрат товарів, визначеної для цього виду товарів. При цьому загальна сума списання природного збитку товарів по цій групі товарів не повинна перевищувати суму, визначену за нормою. Сума списання нестачі морозива за нормою нами була визначена в
704,00 грн. Фактично ми списали 352,00 грн. При цьому за окремим видом морозива «Крижинка» сума списання перевищує визначену за нормою суму.
Сума нестачі морозива «Крижинка», що може бути списана в межах норм природних втрат відповідно до вимог Наказу № 88:
20000,00 грн. / 100 % х 0,3 % = 60,00 грн.
Сума нестачі морозива «Крижинка», що може бути списана в межах норм природних втрат відповідно до вимог Наказу № 75:
20000,00 грн. / 100 % х 0,23 % = 46,00 грн.
Виходить, що в межах норм природних втрат Магазин має право списати нестачу морозива «Крижинка» на 106,00 грн, а списали ми фактичної нестачі морозива «Крижинка» в межах норм природних втрат на суму 275,00 грн. Однак, норми природних втрат не встановлені для окремих видів товарів, вони встановлені для товарних груп, тому Магазин має право списати суму фактичної нестачі морозива в межах норм природних втрат на суму 352,00 грн, у тому числі морозива «Крижинка» на суму 275,00 грн на поточні витрати Магазину в бухгалтерському обліку і до валових витрат в податковому обліку.
Штатний розпис — обов’язкова необхідність Практика При організації будь-якого підприємства складається документ, який визначає, які посади будуть займати майбутні працівники, яка кількість працівників необхідна, і яким буде розмір зарплати цих працівників. Такий документ зветься «штатний розпис». У цій...
Не у відпустку — у відрядження — на конференцію за кордон № 22 (2.6.2008) :: Практика З роками популярність фірмових виїздів за кордон для проведення нарад, семінарів, корпоративних заходів зростає. Розглянемо, яким чином оформити зв’язок витрат на подібні заходи, забезпечивши їх «валововитратність». Службове відрядження – це поїздк...
Доставка товару покупцям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, придбаний покупцем, може бути вивезений ним самостійно або доставлений постачальником. Доставка товару покупцеві може здійснюватися як власним транспортом постачальника, так і за допомогою сторонніх транспортних організацій. При цьому вартість...
