Амортизація основних засобів після їхньої переоцінки
На положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджений Наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. № 92 (далі – П(С)БО 7) та Наказі Мінфіну «Про затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів» від 30.09.2003 р. № 561, як правило, ґрунтується облікова політика більшості підприємств щодо основних засобів. Але на жаль, незважаючи на постійні зміни та доповнення, які вносяться в ці документи, вони продовжують бути недосконалими й обходять стороною низку принципово важливих питань обліку основних засобів, відповіді на які доводиться шукати бухгалтерам самостійно. Дослідженню однієї з таких білих плям бухгалтерського обліку основних засобів ми і присвятимо цю статтю.
Про вартість, яка амортизується
Рішення будь-якого завдання починається з вихідних даних. Для нас у цьому випадку це буде визначення первісної вартості основних засобів та вартості, яка амортизується.
Відповідно до П(С)БО 7 вартість — це первісна або переоцінена вартість основних засобів1 за вирахуванням ліквідаційної вартості. Відповідно до того ж П(С)БО 7:
Первісна вартість — історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.
Ліквідаційна вартість — сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікують одержати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов’язаних із продажем (ліквідацією).
Як показує практика, більшість підприємств не обтяжує себе визначенням ліквідаційної вартості, тим самим завищуючи поточні витрати підприємства на суму амортизації вартості основних засобів, яка не повинна амортизуватися, оскільки є не чим іншим, як ліквідаційною вартістю. Крім цього, відсутність ліквідаційної вартості ставить хрест на можливості використання такого методу амортизації, як метод зменшення залишкової вартості2.
Щодо переоціненої вартості, то в П(С)БО 7 сказано, що це вартість основних засобів після переоцінки. На жаль, не уточнюється, про яку вартість йдеться. Адже крім первісної вартості є ще залишкова, справедлива або ринкова, відновлена та інші. У цьому випадку, безумовно, йдеться про первісну та залишкову вартість3, але вже після переоцінки. Такий однозначний висновок можна зробити виходячи з вимог П(С)БО 7 про порядок здійснення переоцінки та, зокрема, зі змісту п. 17 П(С)БО 7.
Чи є вартість, яка амортизується, величиною постійною протягом усього строку експлуатації об’єктів основних засобів? Зі сказаного вище стає зрозумілим, що ця величина може4 змінюватися, причому як у більший, так і в менший бік. Все залежить від того, збільшилася або зменшилася справедлива вартість переоцінюваного об’єкта.
Оскільки відбувається зміна вартості, яка амортизується, то виникає цілком резонне питання, чи впливає така зміна якимось чином на порядок нарахування амортизації.
Про методи нарахування амортизації
Підприємства не обмежені у виборі методів амортизації. При виборі кожного із шести5 методів амортизації основних засобів підприємство виходить тільки з доцільності його застосування до цієї групи (виду) об’єктів основних засобів та адекватності сум нарахованої амортизації тим або іншим методом за тією або іншою групою об’єктів основних засобів реальній сумі зносу таких об’єктів. Причому підприємство має право використовувати одночасно кілька методів амортизації, застосовуючи для різних груп основних засобів різні методи амортизації.
Нагадаємо існуючі методи амортизації:
1) прямолінійний;
2) зменшення залишкової вартості;
3) прискореного зменшення залишкової вартості;
4) кумулятивний;
5) виробничий;
6) податковий.
Кожний з методів має свій порядок розрахунку суми амортизації, але всі вони ґрунтуються на даних про вартість об’єкта основних засобів, яка амортизується, та строку його корисного використання (експлуатації) або загального обсягу продукції (робіт, послуг), які підприємство припускає виготовити (виконати) з використанням цього об’єкта. Прямолінійний і кумулятивний методи амортизації припускають розподіл вартості об’єкта основних засобів, яка амортизується, на весь період його експлуатації в першому випадку пропорційно, а в другому — кумулятивно. А у випадку застосування виробничого методу амортизації та сама вартість об’єкта основних засобів, яка амортизується, розподіляється пропорційно обсягам виготовленої за допомогою цього об’єкта продукції (робіт, послуг). Метод прискореного зменшення залишкової вартості — це, по суті, той самий прямолінійний метод, тільки «прискорений» у два рази. У випадку застосування методу зменшення залишкової вартості відбувається розподіл вартості, яка амортизується, на строк експлуатації об’єкта через хитромудро визначену норму амортизації. Те, що два останніх методи в процесі здійснення розрахунку суми амортизації можуть відштовхуватися від залишкової вартості об’єкта, нічого не змінює, амортизації підлягає вартість, як амортизується. Застосування всіх перерахованих методів амортизації має привести до того ж результату — загальна сума амортизації, нарахована за весь строк експлуатації об’єкта основних засобів, повинна дорівнювати сумі його вартості, яка амортизується.
Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс)…
Запам’ятаємо цю цитату, оскільки це принципово важливо.
Навіть податковий метод амортизації, що ґрунтується на певній граничній нормі амортизації об’єктів основних засобів, розподілених на чотири групи, теж має підпорядковуватися в бухгалтерському обліку цьому правилу, і по закінченні строку експлуатації об’єкта його залишкову вартість необхідно віднести до витрат через нарахування амортизації незалежно від того, яка сума такої залишкової вартості.
Не треба бути великим знавцем математики, щоб зі сказаного зрозуміти, що при зміні протягом строку експлуатації об’єкта основних засобів його вартості, яка амортизується, до порядку розрахунку амортизації, незалежно від того, яким методом ми користуємося, необхідно внести корективи. Які? Спробуємо розібратися в цьому, розглянувши одну з причин зміни вартості об’єктів основних засобів, яка амортизується, — переоцінку.
Далі буде
1В оригіналі (в П(С)БО 7) говориться про первісну або переоцінену вартість необоротних активів. Але, оскільки ми не розглядаємо порядок нарахування амортизації всіх необоротних активів, а розглядаємо амортизацію тільки їхньої частини (основних засобів), то тут і далі, там де це доречно і можливо, ми замінили термін «необоротні активи» на «основні засоби».
2Дуже складний розрахунок суми амортизації методом зменшення залишкової вартості спричинив те, що цей метод практично не використовується.
3Залежно від вибору методу амортизації для розрахунку суми амортизації конкретного об’єкта основних засобів береться його первісна чи залишкова вартість або відповідно переоцінена первісна чи переоцінена залишкова вартість.
4Звичайно, вона може і не змінюватися протягом усього строку експлуатації об’єкта основних засобів, але це, як правило, тільки щодо тих об’єктів, які експлуатуються невеликий період часу, два або три роки.
5П’ять методів, визначених П(С)БО 7, плюс метод, визначений у податковому обліку, застосування якого в бухобліку П(С)БО 7 не забороняє.
Імпорт послуг: відображення в податковому обліку Практика Продовження. Початок див. у «ШБ» № 01-02/2008 р.Податок на додану вартістьДокументальна підстава податкового кредиту з імпорту послуг. При імпорті товарів документом, який свідчить про право на податковий кредит з ПДВ, є митна декларація. У випадку з...
Не у відпустку — у відрядження — на конференцію за кордон № 22 (2.6.2008) :: Практика З роками популярність фірмових виїздів за кордон для проведення нарад, семінарів, корпоративних заходів зростає. Розглянемо, яким чином оформити зв’язок витрат на подібні заходи, забезпечивши їх «валововитратність». Службове відрядження – це поїздк...
Доставка товару покупцям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, придбаний покупцем, може бути вивезений ним самостійно або доставлений постачальником. Доставка товару покупцеві може здійснюватися як власним транспортом постачальника, так і за допомогою сторонніх транспортних організацій. При цьому вартість...
