Документальна підстава податкового кредиту з імпорту послуг. При імпорті товарів документом, який свідчить про право на податковий кредит з ПДВ, є митна декларація. У випадку з імпортом послуг, оскільки, як правило, з їхнього подання не виникають проблеми з митного оформленням імпорту, документальною підставою для виникнення права на податковий кредит є або:
— податкова накладна, подана представництвом нерезидента в Україні або його агентом;
— податкова накладна, виписана одержувачем послуги самостійно у випадку, якщо такий одержувач послуги є податковим агентом нерезидента. Однак датою виникнення права на податковий кредит у цьому випадку буде не дата виписаної податкової накладної, а податковий період, наступний за відображенням таким податковим агентом податкового зобов’язання з імпорту послуг у Декларації з ПДВ.
Однак на практиці зустрічаються і більш складні випадки, коли надання послуг пов’язане з переміщенням через кордон України товарно-матеріальних цінностей (далі — ТМЦ). До таких випадків належать:
а) операції з надання послуг з оренди ТМЦ;
б) операції з надання послуг з розробки проектів, моделей тощо у випадку, якщо така розробка пов’язана з наданням зразків або моделей розробленої продукції, які також є ТМЦ.
У цьому випадку виникає питання, як бути із сумою ПДВ, яка буде сплачена при розмитненні таких ТМЦ. Різним ситуаціям, які виникають при імпорті товарів і послуг присвячені численні роз’яснення ДПАУ, і кожну ситуацію необхідно розглядати, звичайно ж, окремо, з урахуванням всіх нюансів, які виникають при імпорті. Однак загальна схема дій одержувача послуг у подібних складних ситуаціях така:
— або ТМЦ ввозяться на територію України в режимі тимчасового ввезення-вивезення. При цьому при розмитненні ТМЦ особою, яка здійснює імпорт, оформляється зобов’язання вивезти ці ТМЦ протягом строку, який не перевищує максимальний строк, установлений чинним законодавством. На даний момент такий строк становить 1 рік з моменту перетинання ТМЦ митного кордону України (ст. 208 Митного кодексу). Якщо ТМЦ підпадають під перелік товарів, установлений ст. 206 Митного кодексу, або відносяться до повітряних суден, які ввозяться на митну територію України за договорами оперативної оренди, то відповідно до пп. 5.17 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. № 168/97-/ВР (далі — Закон про ПДВ) операція з постачання таких ТМЦ звільняється від оподаткування ПДВ.
— або ТМЦ ввозяться на територію України, розмитнюються, при цьому покупцем сплачуються всі необхідні податки та збори, у тому числі і ПДВ (оскільки інакше буде неможливо ввезти ці ТМЦ), а вже за результатами операції, якщо при розмитненні був сплачений «зайвий» ПДВ, тобто сума податку, яку сплатили до бюджету за першою з подій (передоплатою), платник ПДВ одержує право на податкове відшкодування з ПДВ. Однак за такої схеми оподаткування варто враховувати обмеження, установлені пп. 7.7.11 Закону про ПДВ, оскільки законодавством установлені певні категорії осіб, які не мають права на бюджетне відшкодування з ПДВ.
Виконання обов’язків податкового агента з ПДВ покупцем-неплатником ПДВ. Імпорт послуг — операція, що може виникнути і в неплатника ПДВ. Чи потрібно буде такому неплатникові виконувати обов’язки податкового агента в цьому випадку? Як він повинен виконувати свої обов’язки податкового агента? І як бути із сумою ПДВ, яка сплачується таким податковим агентом до бюджету?
Підпункт 6.5 Закону про ПДВ не передбачає будь-яких пільг для виконання обов’язків податкового агента для неплатників ПДВ і стверджує, що відповідальність за сплату податку за нерезидента, що надає послуги, несе особа, яка одержує такі послуги.
Обов’язок податкового агента передбачає не тільки сплату податку, але і поданя звітності з такого податку. Таким чином, одержувач послуг податковий агент, навіть якщо він не є платником ПДВ, зобов’язаний пройти через процедуру нарахування і сплати ПДВ, реєстрації платником ПДВ і подання Декларації з ПДВ (так само, як і одержувач послуг - платник ПДВ)1.
Якщо такий неплатник ПДВ перебуває на загальній системі оподаткування, то сума ПДВ, сплачена за нерезидента, може бути віднесена:
— фізособою - СПД — до складу витрат, пов’язаних з одержанням доходу (розділ IV Декрету «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 р.
№ 13-92) (далі — Декрет № 13-92);
— юрособою - СПД — до складу валових витрат (пп. 5.3.3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94- ВР) (далі — Закон про податок на прибуток).
1Обов’язок особи, яка здійснює імпорт товарів, зареєструватися платником ПДВ встановлено ст. 1 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого Наказом ДПАУ від 01.03.2000 р. № 79.
Зрозуміло, право на віднесення суми ПДВ, сплаченої при оплаті послуг, наданих нерезидентом, до складу витрат з’являється тільки в тому випадку, якщо отримана послуга буде використовуватися в господарській діяльності юрособи або фізособи - СПД.
Податок на прибуток
Оподаткування операцій з імпорту послуг (одержання послуг від нерезидентів) регулюється пп. 11.2.3 Закону про податок на прибуток. Відповідно до цього підпункту датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з нерезидентами є дата фактичного надання нерезидентом платникові податку послуг (дата їхнього фактичного одержання від таких осіб), незалежно від дати їхньої оплати (у тому числі часткової або авансової).
У такому разі Закон про податок на прибуток, на відміну від Закону про ПДВ не заглиблюється у визначення місця надання послуги. Валові витрати платника податку відповідно до п. 5.1 Закону про податок на прибуток — це сума яких-небудь витрат платника податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснених як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які купуються (виготовляються) таким платником податку для їхнього подальшого використання у власній господарській діяльності.
Однак специфіка операцій з нерезидентами полягає в тому, що при виплаті доходів нерезиденту хтось (або представництво нерезидента в Україні, або безпосередньо покупець) повинен буде виконати обов’язки податкового агента, тобто сплатити податки та подати звітність, пов’язану з нарахуванням і сплатою таких податків. Не є виключенням і Закон про податок на прибуток. Пункт 13.2 Закону говорить, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснює на користь нерезидента або уповноваженої ним особи яку-небудь виплату доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від здійснення господарської діяльності, у тому числі і доходів від реалізації послуг резидентам, зобов’язані утримувати податок з таких доходів за ставкою в розмірі 15 відсотків від їхньої суми та за їхній рахунок. Податок, установлений п. 13.2 Закону про податок на прибуток, повинен сплачуватися до бюджету в момент (тобто в день) такої виплати, однак з тим застереженням, що «якщо інше не передбачене нормами міжнародних договорів, які набрали чинності». При нарахуванні податку на прибуток, однак, варто враховувати окремий порядок оподаткування нерезидентів доходів, установлений п.п. 13.3–13.6 Закону про податок на прибуток (йдеться про доходи, отримані нерезидентам від такої діяльності, як інвестування в безвідсоткові (дисконтні) облігації або казначейські зобов’язання, суми фрахтів, доходів від рекламної діяльності, здійснюваної нерезидентами на території України і т.д.).
Застереження, що порядок оподаткування доходів нерезидентів, отриманих на території України, може бути іншим, якщо інший порядок оподаткування їхніх доходів установлений міжнародними договорами, присутній у п. 13.2 Закону про податок на прибуток ось чому. У практиці міжнародних угод і договорів окреме місце займають так називані договори «про запобігання подвійного оподаткування». Це договори, які підписуються двома або більше країнами, та передбачають пільги в оподаткуванні для громадян, підприємств, установ і організацій країн-учасниць договору. Найпоширенішими пільгами є знижені в порівнянні з установленими для резидентів у країнах-учасницях ставки податку на прибуток або прибутковий податок, звільнення від оподаткування доходів нерезидентів для того, щоб ці доходи оподатковувалися податками в країні його резидентства або, навпаки, звільнення нерезидентів від сплати податків з доходів у країні їхнього резидентства у випадку сплати ними податків за кордоном. Таким чином, якщо українське підприємство підписує договір про надання йому послуг нерезидентом, то, крім таких основних моментів договору, як предмет договору, ціна, і строки постачання (надання), у договорі обов’язково необхідно прописати умови виплати нерезиденту його доходу та утримання з цього доходу всіх обов’язкових податків і платежів, установлених як законодавством України, так і міжнародними угодами, підписаними між Україною та країною, резидентом якої постачальник послуг є.
Особи, які виплачують доходи нерезиденту, протягом строку, передбаченого законодавством для квартального звітного періоду (20 календарних днів по закінченні кварталу), подають до податкової інспекції за місцем своєї реєстрації звіти про виплачені доходи, утримання та сплату до бюджету податку на прибуток нерезидентів (далі — Звіт) за попередній квартал за формою, встановленою додатком 1 до наказу ДПАУ від 16.01.1998 р. № 28. Цим же наказом затверджений і порядок заповнення Звіту, з порядковим описом його заповнення.
Приклад 1
ТОВ «Тополя», платник податку на прибуток, зобов’язано заплатити за договором 11.02.2008 р. нерезиденту ПП «Проект-буд» за послуги з проектування будівництва торгового центру в Луганську авансовий платіж у сумі 25000,00 грн за виключенням обов’язкових податків і платежів (вартість послуг з договорі становить 1500000,00 грн). Платіж здійснюється у валюті (російські рублі), але в цьому прикладі, щоб не ускладнювати його розрахунком впливу курсових різниць, облік валюти платежу ми не розглядаємо, а відображаємо суму авансу, переведену в гривні. Відповідно до діючого законодавства, ТОВ «Тополя» зобов’язане:
— 11.02.2008 р. заплатити до бюджету суму податку на прибуток за ставкою, встановленою п. 13.2 Закону про податок на прибуток: 25000,00 х 0,15 = 3750,00 грн;
— 11.02.2008 р. перерахувати на рахунок ПП «Проект-буд» суму в розмірі 21250,00 грн (25000,00 – 3750,00);
— подати за перший квартал 2008 року до податкової інспекції за своїм місцем реєстрації Звіт про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів.
Документальне оформлення перевезення вантажів Практика Продовження. Початок див. у «ШБ» №№ 21-23/2007 р., № 01-02/2008 р.Оформлення ТТН у вантажоодержувачаМи вже розглянули послідовність заповнення товарно-транспортної накладної (далі — ТТН) у відправника вантажу (постачальника) в процесі навантаження т...
Не у відпустку — у відрядження — на конференцію за кордон № 22 (2.6.2008) :: Практика З роками популярність фірмових виїздів за кордон для проведення нарад, семінарів, корпоративних заходів зростає. Розглянемо, яким чином оформити зв’язок витрат на подібні заходи, забезпечивши їх «валововитратність». Службове відрядження – це поїздк...
Доставка товару покупцям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, придбаний покупцем, може бути вивезений ним самостійно або доставлений постачальником. Доставка товару покупцеві може здійснюватися як власним транспортом постачальника, так і за допомогою сторонніх транспортних організацій. При цьому вартість...
