Школа бухгалтера № 5 (10.3.2008)
Податковий облік

Застосування ПСП. Помилки і наслідки

Продовження. Початок див. у «ШБ» № 04/2008 р.

Для теоретиків головне — знати загальні принципи та вимоги, а для практиків — усе в деталях. Оскільки саме окремі деталі, незначні, на перший погляд, нюанси законодавства відіграють головну роль, і від їхнього правильного розуміння і виконання залежить точне дотримання загальних принципів та вимог законодавства.

Про штрафи

У попередній публікації ми з’ясували основні вимоги Закону про ПДФО щодо застосування податкової соціальної пільги (далі — ПСП). Із цих вимог випливає, що основна відповідальність за законне застосування ПСП до заробітку платника податків покладається на самого платника податків. Підприємство (податковий агент) може «розділити» відповідальність із платником податків тільки у винятковому випадку:

... коли такий працедавець і такий платник податку є пов’язаними особами або коли суд встановлює факт змови між таким працедавцем і таким платником податку, спрямованої на ухилення від оподаткування цим податком.

В інших ситуаціях відповідальність підприємства (податкового агента) виникає тільки в тому випадку, якщо допускається помилка в розрахунках величини податку з доходів фізичних осіб (далі — ПДФО), що стягується з платника податків з урахуванням ПСП.

Розгляд можливих санкцій до платника податків і податкового агента, який порушив вимоги статті 6 Закону про ПДФО, почнемо з першого, з платника податків.

Можна виділити два порушення права на одержання ПСП, які найчастіше зустрічаються та які допускають платники податків:

1) одержання ПСП одночасно на декількох підприємствах;

2) одержання ПСП після того, як настала подія, що позбавляє платника податків права на її одержання.

Свідомо або несвідомо платник податків припустився такого порушення, і причини, що призвели до нього, Закон про ПДФО до уваги не приймає і будь-якого пом’якшення покарання не передбачає. Санкції до такого платника податків такі:

1) з місяця допущених порушень він втрачає право на ПСП;

2) з нього стягується штраф у розмірі 100 % від суми недоплаченого ПДФО у зв’язку з позбавленням його права на ПСП за п. 1 (дивися вище).

З місяця допущених порушень відбувається не усунення такого порушення, а повне позбавлення платника податків права на ПСП за всіма підприємствами, навіть якщо в нього і є таке право за його статусом. Наприклад, місячний заробіток працівника на підприємстві № 1 — 800,00 грн, тому він має право на застосування ПСП за п. 6.1.1 Закону про ПДФО у розмірі 257,50 грн. Але заяву на застосування ПСП він подав на декількох підприємствах, тому його позбавляють права на застосування ПСП на кожному з них, у тому числі і на підприємстві № 1. Користуючись правом на ПСП, такий платник податків на підприємстві № 1 щомісяця сплачував ПДФО на 38,63 грн менше¹. Отже, саме таку суму ПДФО з нього повинні доутримати, а ще і суму штрафу у цьому ж розмірі, причому не за один місяць, а за всі місяці допущеного порушення. І ось тут постає принципово важливе питання визначення періоду порушення. З якого місяця починається період порушення — ясно. З місяця незаконного одержання ПСП або одержання її більше, ніж по одному підприємству. А в якому місяці закінчується такий період? Через те, що дії з доутримання ПДФО і суми штрафу покладаються на податкового агента (підприємство), то на підставі яких документів підприємство повинне здійснювати такі дії? Наказом № 461 визначено порядок повідомлення органами ДПА про порушення порядку застосування ПСП, але не підприємства (податкового агента), а платника податків (фізичної особи). І хоча підприємство, як податковий агент, повідомлення про наявне порушення одержує², але це повідомлення про допущене порушення платника податків, а не податкового агента.

¹ За умови, що його заробіток за місяць, за мінусом утримань до соцфондів, перевищував 257,50 грн.

²Незважаючи на те, що ДПА вимагає після одержання податковим агентом такого повідомлення здійснювати перерахунок, це не відповідає вимогам законодавства.

Відповідно до вимоги Закону про ПДФО період порушення закінчується в місяці поновлення права платника податків на ПСП. А відновлюється таке право

...якщо він подає заяву про відмову від такої пільги всім працедавцям із зазначенням місяця, в якому мало місце таке порушення, на підставі чого окремий працедавець розраховує та утримує відповідну суму недоплати податку та штраф у розмірі 100 відсотків суми такої недоплати за рахунок найближчої виплати доходу такому платнику податку, а при недостатності суми такої виплати - за рахунок наступних виплат.

Отже, закінчення періоду порушення на кожному окремому підприємстві може бути в різні місяці³, оскільки працівник може написати заяву про припинення застосування до нього ПСП і подати його на одному підприємств, наприклад, 31 березня, а на другому — 1 квітня.

³Те, що початок періоду порушення на кожному окремому підприємстві може бути різним, зрозуміло і без додаткових роз’яснень.

Звертаємо вашу увагу на те, що після подання платником податків такої заяви з відмовою від ПСП всім підприємствам (податковим агентам), які надавали йому ПСП, він усього лише одержує право на одержання ПСП, але воно йому буде надано тільки після подання ним нової заяви (тепер уже про застосування ПСП) на одне з підприємств, на якому він працює. Але це ще не все. Для поновлення надання такому платникові податків ПСП однієї заяви мало. Відповідно до останньої пропозиції другого абзацу п. 6.3.4 Закону про ПДФО:

...право на застосування податкової соціальної пільги до доходу платника податку відновлюється з податкового місяця, наступного за місяцем, в якому сума такої недоплати та штраф повністю погашаються.

Якщо зазначена вимога стосується всієї заборгованості платника податків, що виникла на всіх підприємствах, на яких він працював і одержував незаконно ПСП, то як конкретне підприємство, що одержить від платника податків заяву про поновлення надання йому ПСП, довідається, що платник податків погасив всі його заборгованості з ПДФО і штрафів на всіх інших підприємствах? На цьому конкретному підприємстві, що одержало від нього заяву про поновлення надання йому ПСП, він, може, і погасив всі заборгованості з ПДФО і штрафів, а от на інших, можливо, і ні. Як про це довідатися? Чи не покладуть на підприємство відповідальність за надання ПСП даному платникові податків у місяці, коли такий платник податків продовжує погашення заборгованості з ПДФО і штрафів, які виникли через незаконне застосування ПСП на інших підприємствах? По-перше, у п. 6.3.4 Закону про ПДФО, безумовно, йдеться про всю суму заборгованості платника податків з ПДФО і штрафів на всіх підприємствах, що незаконно надали йому ПСП. По-друге, і в цьому випадку відповідальність за одержання ПСП на одному підприємстві під час погашення заборгованості з ПДФО і штрафіів на іншому, покладається на платника податків. Так що, одержавши від працівника заяву про припинення застосування до нього ПСП у зв’язку з допущеним порушенням вимог Закону про ПДФО, утримуйте з нього всю суму заборгованості з ПДФО і штрафів. Після цього з місяця, наступного за місяцем остаточного погашення такої заборгованості, за його заявою можете сміливо знову надавати йому ПСП.

Цікава ситуація виникає, коли платник податків усього лише кілька місяців допускає порушення вимог Закону про ПДФО щодо застосування ПСП, а потім таке порушення припиняється. Наприклад, платник податків, який має право на ПСП, звільняється з підприємст-ва № 1 і переходить із 01 квітня на постійну роботу на підприємство № 2. У період роботи на під-приємстві № 1 працівник користувався ПСП. Працівник написав і передав кожному з під-приємств відповідну заяву: одному — на звіль-нення, а другому — про прийняття на роботу. Разом із заявою про прийняття на роботу під-приємству № 2 він подав і заяву про застосування ПСП до його заробітку при визначенні ПДФО, що підлягає утриманню. При звільненні з підприємства № 1 на прохання керівництва працівник дав згоду відпрацювати на ньому ще 2 місяці на 0,5 ставки за сумісництвом, зовсім забувши написати заяву про відмову від ПСП. У зв’язку з цим у двох місяцях (квітні та травні) працівник порушив вимоги Закону про ПДФО, скориставшись правом на ПСП одночасно на двох підприємствах. Всі наступні місяці працівник користувався своїм правом на ПСП тільки на підприємстві № 2. Тривало це доти, поки він не одержав повідомлення від податкової про допущене порушення. Ситуація, що склалася, викликає питання не тільки в платника податків, але і в бухгалтера. В платника податків виникає питання про необхідність писати заяву про припинення застосування ПСП на підприємстві № 1. Адже він на ньому вже не працює і ПСП не одержує. А в бухгалтера підприємства № 1 виникають питання: приймати або не приймати від звільненого працівника заяву про припинення застосування відносно нього ПСП і здійснювати або не здійснювати донарахування ПДФО і нарахування штрафу такому працівникові. Однозначних відповідей на ці питання в Законі про ПДФО немає. У ньому просто не розглядається така ситуація. Але виходячи із загальних вимог статті 6 Закону про ПДФО можна зробити такі висновки. Заяву про припинення застосування до нього ПСП платник податків підприємству повинен надати, тому що таке припинення застосування ПСП має статися в місяцях, коли він ще працював на цьому підприємстві. Відповідно, бухгалтер підприємства № 1 зобов’язаний прийняти таку заяву від платника податків і здійснити необхідне донарахування ПДФО і нарахування суми штрафу. З якого заробітку платника податків здійснювати утримання донарахованих сум ПДФО і штрафу, якщо з ним уже здійснено повний розрахунок при звільненні? У цьому випадку необхідно керуватися вимогою останнього абзацу п. 6.5.3 Закону про ПДФО:

Якщо внаслідок проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з працедавцем, виникає сума недоплати, що перевищує суму оподатковуваного доходу платника податку за останній звітний період, то непогашена частина такої недоплати включається до складу податкового зобов’язання платника податку за наслідками звітного податкового року.

Що означає «... включається до складу податкового зобов’язання платника податку», і як бухгалтерові підприємства № 1 таке «включення» відобразити в обліку? Оскільки в наведеній вище цитаті йдеться про податкові зобов’язання платника податків, а не роботодавця (підприємст-ва - податкового агента), то з цього можна зробити висновок, що ніякої заборгованості працівника перед підприємством у результаті такого перерахунку (донарахування ПДФО і нарахування суми штрафу) не повинне залишитися. У платника податків залишається борг перед бюджетом, і в цій ситуації підприємство не повинне виконувати функцію посередника (податкового агента) з врегулювання такої заборгованості. Платник податків сам повинен її врегулювати через річне декларування своїх доходів. У бухгалтерському обліку підприємства № 1 такий перерахунок все-таки відобразити необхідно, адже заяву від платника податків отримано. Відображається він звичайними проводками з нарахування ПДФО і штрафу (Дт 66 Кт 641), але відразу ці проводки необхідно сторнувати. Адже, як ми відзначали вище, у результаті такого перерахунку заборгованості платника податків перед підприємством № 1 не повинне виникнути. Чи видавати платникові податків довідку про зроблений перерахунок із зазначенням суми донарахованого ПДФО і нарахованої суми штрафу? Думаю, що в цьому немає необхідності.

На жаль, автор цих рядків не може підкріпити свої рекомендації посиланнями на будь-який законодавчий або нормативний документ. Тому вирішувати вам, діяти в аналогічній ситуації відповідно до даних чи рекомендацій ні.

Норматина база

1. Закон про ПДФО – Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.
2. Наказ № 461 – Наказ Державної податкової адміністрації України «Про затвердження форми заяви і повідомлення з питань одержання (застосування) податкової соціальної пільги, а також порядку інформування платників податків» від 30.09.2003 р. № 461.
3. ПКМУ № 2035 – Постанова Кабінету міністрів України «Про затвердження Порядку надання документів і їх складу при застосуванні податкової соціальної пільги» від 26.12.2003 року № 2035.
4. Лист № 26662 – Лист Державної податкової адміністрації України «Щодо застосування податкової соціальної пільги» від 28.12.2007 р. № 26662/7/17-0117.
5. Лист № 5191 – Лист ДПАУ «Про розгляд листа» від 26.10.2007 р. № 5191/к/17-0715.

Далі буде

Дмитро Грицай

версія для друку

відправити поштою

написати редактору

Наступна стаття:		На початок статті

Витрати на ремонт автомобіля, що потрапив у ДТП
Податковий облік
Якщо автомобіль потрапив у ДТП, то перед підприємством виникає два завдання: якнайшвидше відремонтувати такий автомобіль та отримати відшкодування збитку від винної особи або страхової компанії, якщо автомобіль було застраховано....

В рубриці:

Відпускні в Податковому обліку
№ 24 (16.6.2008) :: Податковий облік
Відпустка може бути різною: щорічною, додатковою, соціальною, оплачуваною чи ні. Як її надати, ви вже знаєте. Тепер розглянемо, як розрахувати з відпускних податки....

Інтернет-магазин
№ 22 (2.6.2008) :: Податковий облік
У минулому номері ми розглянули загальні вимоги до дистанційної торгівлі та один з її видів, а саме торгівлю за каталогами. У цій публікації розглянемо «удосконалений» метод торгівлі на відстані — торгівлю через Інтернет-магазин....