Школа бухгалтера № 4 (28.2.2005)
Бухгалтерський облік

Продаж об’єктів основних засобів

Продовження. Початок див. у "ШБ" №№ 6 - 21/2004 р., 1, 2, 3/2005 р.

Підводити підсумки прийнятно на фініші. Для об’єктів основних засобів фініш - це закінчення їхнього терміну експлуатації. Тільки по його завершенні можна сказати про те, наскільки надійною та якісною була робота, скільки часу дарма загублено в простої, чи всі можливості використані, чи всі ресурси вичерпані, та чи створене що-небудь, що варте того, що було витрачено за період експлуатації.

---

І все-таки, що ж це?

Перш ніж перейти до питань відображення в обліку вибуття об’єктів основних засобів, ще раз повернемось до визначення зменшення їх корисності та уцінки. З появою П(С)БО 28, присвяченого зменшенню корисності необоротних активів, стало менш проб­лематичним визначення відмінностей у зменшенні корисності основних засобів від їхнього здешевлення. Менш проблематичним, але, як ми вже говорили, не усувається повністю. Звичайно, тепер, якщо протягом року виникає значна різниця між залишковою вартістю об’єкта основних засобів і чистою вартістю його реалізації через, наприклад, зменшення його ринкової вартості, то питань щодо того, яку операцію відображати (зменшення корисності чи уцінку об’єкта основних засобів) не виникає. Безумовно, уцінку. Тільки в ситуації, коли на дату річного балансу залишкова вартість об’єкта основних засобів буде значно перевищувати його чисту вартість реалізації і за умови, що теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу, в свою чергу, буде перевищувати чисту вартість реалізації, можна говорити про виникнення проблеми визначення того, що необхідно відображати: зменшення корисності чи здешевлення (уцінку) об’єкта. Імовірність виникнення такої ситуації досить мала, але, проте, вона існує. Новий П(С)БО, на наш погляд, не дав кардинального способу відрізнити перше від другого. Наприклад, той перелік факторів, що може свідчити про зменшення корисності об’єкта основних засобів, зазначений у п. 6 даного П(С)БО, і який повинен, за своїм задумом, розставити всі крапки над "і", містить у собі, крім всього іншого, зменшення ринкової вартості об’єкта основних засобів. Але саме це і є основною та єдиною причиною здешевлення об’єктів основних засобів і, як наслідок, їхньої уцінки. Таким чином, спираючись винятково на даний перелік причин зменшення корисності об’єктів основних засобів, не можна визначити, що відображати - зменшення корисності чи уцінку.

У ШБ № 1/2005 ми докладно розглядали ситуації, коли одночасно виникає право на здійснення операції зі зменшення корисності й уцінки об’єктів основних засобів. Зважаючи на те, що в П(С)БО 28 не була дана відповідь на питання про пріоритетність здійснення тієї чи іншої операції, а всього лише значно зменшена імовірність одночасного виникнення права на їхнє здійснення, можна зробити висновок, що висновки, зроблені нами раніше, залишаються вірними і тепер. Якщо одночасно виникає право на здійснення переоцінки (у даному випадку уцінки) і на зменшення корисності об’єкта основних засобів, пріоритетним є право на зменшення корисності, навіть якщо сума, на яку необхідно здійснити уцінку, більше суми, на яку ми маємо право здійснити зменшення корисності. І тільки після того, як буде здійснена операція зі зменшення корисності об’єкта основних засобів, можна розглядати питання здійснення переоцінки, але вже виходячи з умов (даних), що ми будемо мати після здійснення зменшення корисності об’єкта. На цьому по даному питанню можна поставити крапку.

Вибуття основних засобів

Ми повертаємося до розгляду П(С)БО 7 і завершуємо його відображенням в обліку операцій вибуття основних засобів. Причини вибуття основних засобів перелічені в п. 33 даного П(С)БО:

1) продаж;

2) безкоштовна передача;

3) невідповідність критерію активу.

Що означають продаж або безкоштовна передача, пояснювати немає необхідності, а от що означає невідповідність критерію активу, напевно, варто розіб­ратися.

Активи, відповідно до П(С)БО 1, - це:

- ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до одержання економічних вигод у майбутньому.

Насамперед, необхідно звернути увагу на те, що під використанням мається на увазі будь-яке використання об’єкта основних засобів, у тому числі і продаж. Що ж стосується економічних вигод, то з ними, у відношенні причини вибуття основних засобів, не все так просто. Якщо розуміти буквальне визначення, дане економічним вигодам у ст.1 Закону про бухгалтерський облік:

… потенційна можливість одержання підприємством коштів від використання активу,

то виходить, що навіть цілком зношений і абсолютно не придатний до експлуатації, наприклад, верстат, продовжує відповідати критерію активу. Оскільки за нього ще можна одержати, припустимо, 1 грн., якщо його здати на металобрухт. Адже 1 гривня, і навіть 1 копійка - це теж кошти. Що ж із усього цього випливає. А випливає те, що якщо буквально розуміти дані в Законі про бухгалтерський облік і П(С)БО визначення, то списати об’єкт основних засобів через його невідповідність критерію активу можна тільки тоді, коли він припинить своє фізичне існування - анігілює, "випарується". Напевно, варто змінити визначення третьої (після продажу і безкоштовної передачі) можливої причини вибуття об’єкта основних засобів і сформулювати її, наприклад, так: "Відсутність очікуваних вигод від подальшої експлуа­тації об’єкта".

А тепер перейдемо до розгляду відображення операцій вибуття об’єктів основних засобів у бухгалтерському обліку.

Продаж об’єктів основних засобів

Продаж об’єктів основних засобів може відбутися на будь-якому етапі їхньої експлуатації і навіть до її початку, наприклад, відразу ж після придбання, у зв’язку з обставинами чи планами, що змінилися. У цьому випадку виникає деяке протиріччя. Якщо актив купується для продажу, то він визнається товаром, а якщо актив купується для подальшого використання, то він визнається, залежно від його властивостей, або сировиною, або МШП і т.д., або основним засобом. І якщо він після закінчення якого-небудь часу так і не був використаний за призначенням (не експлуатувався), і його було вирішено продати, то його складно визнати об’єктом основних засобів. У цьому випадку він нічим не відрізняється від товару, що колись придбали, довго зберігали на складі і, нарешті, вирішили продати. От якщо цей актив хоча б мінімальний період часу експлуатувався, отоді б він "придбав статус" об’єкта основних засобів. На мою думку, не плани експлуатації якого-небудь активу повинні перетворювати його, зокрема, в об’єкт основних засобів, а факт такої експлуатації, що відбувся. І якщо об’єкт так і не використовувався за своїм призначенням, то він перед здійсненням його продажу має бути переведений до складу товару. Поки законодавча база бухгалтерського обліку не вимагає здійснення такого підходу до реалізації нових об’єктів основних засобів, а от податковий облік таку вимогу вже висуває.

В який період експлуатації здійснюється продаж об’єкта основних засобів, принципового значення на відображення цієї операції в бухгалтерському обліку немає.

Продаж може здійснюватися за кошти та їхні еквіваленти або шляхом обміну (бартеру) на матеріальні чи нематеріальні активи, а також в обмін на роботи або послуги. Крім цього необхідно відзначити, що при продажі об’єктів основних засобів за кошти можливі кілька варіантів його оплати, наприклад:

1) попередня (авансом) у повному обсязі (100-відсоткова попередня оплата);

2) часткова попередня оплата (наприклад, 50% вартості об’єкта основних засобів надходить на поточний рахунок до здійснення акта прийому-передачі об’єкта, а інші 50% - після здійснення такої передачі);

3) наступна оплата (оплата повної вартості об’єкта основних засобів здійснюється після підписання акта прийому-передачі об’єкта).

Порядок відображення в бухгалтерському обліку таких операцій з реалізації об’єктів основних засобів і послідовність оформлення документів¹ (акту прийому-передачі², платіжних вимог), підтверджую­чих здійснення акта купівлі-продажу, природно, відрізняється.

Продаж об’єктів основних засобів, як і будь-яка інша комерційна операція, припускає одержання доходу і, природно, здійснення певних витрат. Відоб­раження доходів і витрат, пов’язаних з реалізацією об’єктів основних засобів, відображається на окремих рахунках бухгалтерського обліку: 742 "Доходи від реалізації необоротних активів" і 972 "Собівартість реалізованих необоротних активів", відповідно.

В процесі продажу об’єктів основних засобів головною задачею, що стоїть перед бухгалтерським обліком, є точне визначення доходів і витрат, отриманих у результаті здійснення продажу.

Якщо з визначенням доходів, як правило, немає проблем, особливо в тому випадку, коли продаж здійснюється за кошти³, то з визначенням суми витрат виникають певні труднощі.

Необхідно відзначити, що на відміну від переліку витрат, визначеного П(С)БО 7, який указує, що відноситься до первісної вартості об’єкта основних засобів, який купується, аналогічного переліку, який би визначав, що відноситься до витрат при продажі об’єкта основних засобів, у П(С)БО 7 немає.

Виходячи з практики здійснення операцій із продажу об’єктів основних засобів, можна визначити наступний перелік витрат, що відносяться на витрати, пов’язані з реалізацією таких об’єктів:

1) залишкова вартість об’єкта;

2) витрати на підготовку об’єкта до реалізації (демонтаж, зборка чи розбирання об’єкта (якщо це необхідно) та інше);

3) вантажно-розвантажувальні і транспортні витрати (якщо за умовами договору ці роботи покладаються на підприємство, що здійснює продаж об’єкта);

4) витрати на страховку ризиків доставки об’єкта основних засобів (якщо за умовами договору оплата такої страховки покладається на підприємство, що здійснює продаж об’єкта);

5) здійснення реєстраційних, нотаріальних і інших дій, пов’язаних з ліквідацією права власності на об’єкт продажу;

6) непрямі податки, пов’язані з продажем об’єктів основних засобів;

7) інші витрати, що безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, в якому вони стають придатними для продажу.

Розглянемо відображення операції з продажу об’єкта основних засобів на прикладі. Для початку розглянемо варіант із попередньою оплатою, а потім - з наступною оплатою продаваного об’єкта основних засобів.

Приклад 1

МП "Тайфун" продає ТОВ "Сатурн" токарський верстат. Його первісна вартість -12000,00 грн., сума нарахованого зносу - 3000,00 грн. Ціна, за якою був проданий верстат, - 12000,00 грн. (у тому числі ПДВ). Стовідсоткова оплата верстата здійснювалася до його передачі ТОВ "Сатурн". Витрати на транспортування верстата до м. Житомира, відповідно до умов договору, взяв на себе МП "Тайфун". Доставку верстата в м. Житомир здійснювала транспортна організація ТОВ "Автотранс". Вартість транспортування верстата визначена в розмірі 360,00 грн. (у т.ч. ПДВ). Оплата транспортних послуг здійснювалася з поточного рахунка МП "Тайфун" у два етапи: 50% авансом (до надання послуг) і 50% після доставки верстата. На час транспортування верстата він був застрахований у СК "Захист". І ці витрати, відповідно до умов договору, взяло на себе МП "Тайфун. Сума страховки склала 60,00 грн. і була оплачена до здійснення передачі верстата. Демонтаж верстата і вантажно-розвантажувальних робіт здійснювалися МП "Тайфун" самотужки. У зв’язку з виконанням цих робіт МП "Тайфун" поніс наступні витрати:

а) нарахована заробітна плата робітникам, які здійснили вищезазначені роботи, - 100,00 грн.;

б) нарахований знос устаткування в зв’язку з виконанням даних робіт - 10,00 грн.

Відображення зазначених операцій у бухгалтерському обліку МП "Тайфун" дивися в таблиці 1.

Таблиця 1

А тепер розглянемо варіант відображення в бухгалтерському обліку продажу об’єкта основних засобів на умовах наступної оплати і з зовсім іншим фінансовим результатом.

Приклад 2

МП "Тайфун" продає ТОВ "Сатурн" токарський верстат. Його первісна вартість - 13000,00 грн., сума нарахованого зносу - 3000,00 грн. Ціна, за якою був проданий верстат, - 12000,00 грн. (у тому числі ПДВ). Стовідсоткова оплата верстата здійснювалася після його передачі ТОВ "Сатурн". Витрати на транспортування верстата до м. Житомира, відповідно до умов договору, взяло на себе ТОВ "Сатурн". На час транспортування верстата він був застрахований у СК "Захист". І ці витрати, відповідно до умов договору, взяло на себе ТОВ "Сатурн". Демонтаж верстата і вантажно-розвантажувальні роботи здійснювалися МП "Тайфун" самотужки. У зв’язку з виконанням цих робіт МП "Тайфун" поніс наступні витрати:

а) нарахована заробітна плата робітникам, які здійснили вищезазначені роботи, - 100,00 грн.;

б) нарахований знос обладнання в зв’язку з виконанням даних робіт - 10,00 грн.

Відображення зазначених операцій в бухгалтерському обліку МП "Тайфун" дивися в таблиці 2.

Таблиця 2

Продаж основних засобів шляхом обміну на інші активи

Як відомо, обмін активами може здійснюватися на подібні та неподібні активи. Раніше, коли ми розглядали порядок відображення в обліку придбання об’єктів основних засобів, ми докладно розглянули бартерні (товарообмінні) операції, в результаті яких здійснюється придбання об’єктів основних засобів в обмін на подібні і неподібні активи (див. ШБ № 6/2004 стор. 5). У тому випадку, коли здійснюється операція обміну основних засобів на подібний актив, тобто на об’єкт основних засобів, можна говорити не тільки про покупку, але і про продаж об’єкта основних засобів. Адже об’єкти подібні, один об’єкт ми купуємо, а другий продаємо. Це специфіка бартерних (товарообмінних) операцій: одночасно відбувається покупка і продаж. Виходить, що дану операцію (придбання, а, отже, і продаж об’єкта основних засобів в обмін на подібний об’єкт) ми вже розглянули, розібралися, як вона оформляється документально і як відображається в бухгалтерському обліку. Тому немає необхідності повторюватися.

Переходимо до розгляду операцій із продажу об’єкта основних засобів в обмін на неподібний актив.

Якщо обмін здійснюється на неподібний актив, то можливі дві ситуації:

1) коли справедлива вартість підлягаючих обміну активів однакова: у цьому випадку доплата жодній зі сторін не здійснюється;

2) коли справедлива вартість підлягаючих обміну активів не однакова, і одна зі сторін (та, в якої справедлива вартість підлягаючого обміну активу виявилася меншою) зобов’язана доплатити іншій стороні виниклу різницю в справедливій вартості ⁶.

Перш ніж ми перейдемо до розгляду приклада з відображення в бухгалтерському обліку операції продажу об’єкта основних засобів в обмін на неподібний актив, необхідно відзначити, що при здійсненні такої операції є істотна відмінність в оформленні документів від операції продажу за кошти.

Якщо обмін здійснюється на неподібний актив, що являє собою об’єкт основних засобів, то оформляється два акти прийому-передачі типової форми ОЗ-1 "Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів". Один - на переданий об’єкт, а інший - на одержуваний. Якщо обмін здійснюється на неподібний актив, що не відноситься до об’єктів основних засобів, то оформляється акт прийому-передачі типової форми ОЗ-1 "Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів" на об’єкт, що продається і прибуткова накладна типової форми М-4, якщо в обмін на продаваний об’єкт основних засобів ми одержуємо оборотні активи.

¹ Послідовність оформлення документів із продажу об’єктів основних засобів залежить і від місця прийому-передачі об’єкта основних засобів. Адже факт передачі об’єкта може відбуватися: а) на території підприємства-продавця; б) на території покупця; в) через транспортну чи яку-небудь іншу організацію (підприємство); г) за місцем його розташування (стосується тільки нерухомого майна).

² За фактом прийому-передачі об’єкта оформляється акт типової форми ОЗ-1 "Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів".

³ За винятком ситуації, коли оплата здійснюється у валюті. В такій ситуації для визначення суми доходу необхідно здійснити перерахування іноземної валюти в національну валюту (гривні). Перерахування здійснюється з використанням валютного курсу на дату оплати. Але це навряд чи можна вважати серйозною проблемою.

⁴ Відсоток відрахувань до даного Фонду взято умовний.

⁵ Відсоток відрахувань до даного Фонду взято умовний.

⁶ Доплата може здійснюватися різними способами, наприклад, передачею іншого необоротного активу чи запасів, перерахуванням коштів чи видачею векселя і т.д. Все залежить від домовленості сторін.

---

Нормативна база

1. П(С)БО 7 - Наказ Мінфіну "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби"" від 27.05.2000 р. № 92.

2. П(С)БО 28 - Наказ Мінфіну "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 28 "Зменшення корисності активів"" від 24.12.2004 р. № 817.

3. План рахунків - Наказ Мінфіну "Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку й Інструкції про його використання" від 30.11.1999 р. № 291.

4. Закон про бухгалтерський облік - Закон України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV.

Далі буде

Яків Сочнов

версія для друку

відправити поштою

написати редактору

Наступна стаття:		На початок статті

МСБО про виплати працівникам
Бухгалтерський облік
Методи «батога» не діють або діють погано, коли мова заходить про стимулювання працівника до праці. Доказом цьому служать рабовласницький і феодальний лад, що нарешті занепали. Методи «пряника» працюють хоч і не ідеально, але набагато краще...

В рубриці:

Відпускні в бухгалтерському обліку
№ 24 (16.6.2008) :: Бухгалтерський облік
Тема відображення в обліку операцій з надання відпустки працівникам особливо актуальна у літній період. Тому, як правильно відправити працівника у відпустку, присвячена ця стаття....

Поступка вимоги — цесія і факторинг
№ 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік
У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...