Деловой еженедельник "КОНТРАКТЫ" №48/2008 Деньги:
Причины и следствия инфляционных процессов в Украине :: Кто еще нужен и
уже не нужен работодателям :: Почему резко дешевеет коммерческая
недвижимость...
Предприятие, работающее на общей системе налогообложения и являющееся плательщиком НДС, арендует помещение у физлица - не работника предприятия и не СПД. Возникают ли у предприятия валовые расходы и если да, то какими первичными документами они подтверждаются? Кто (предприятие или физлицо) и когда должен перечислять в бюджет налог с доходов физлиц (далее — НДФЛ)?
Заключение договора аренды
Для начала разберемся, имеет ли право физлицо - не СПД (далее — гражданин) сдавать в аренду недвижимое имущество (далее — недвижимость). Гражданин в соответствии с Гражданским кодексом Украины от 16.01.03 г. № 435-IV (далее —ГКУ) имеет право заключать гражданско-правовые соглашения, не противоречащие законодательству Украины, и подписывать акты выполненных работ. Об этом говорит Госкомпредпринимательства в своем письме от 29.11.2006 г. № 8580. С этим не спорит и ГНАУ (письмо ГНАУ от 11.10.05 г. № 9777/6/17-2316):
сдача в аренду собственной недвижимости может осуществляться физическими лицами как в пределах предпринимательской деятельности, так и путем выполнения норм пункта 9.1 статьи 9 Закона (без регистрации арендодателя как субъекта предпринимательской деятельности) по их выбору. Порядок налогообложения полученных от сдачи в аренду недвижимости доходов будет зависеть от содержания заключенного договора.
То есть сдавать в оперативную аренду недвижимость, принадлежащую ему на правах собственности, гражданину не запрещено. Причем, как сам объект аренды недвижимости (будет это квартира или промышленный комплекс), так и площадь сдаваемой недвижимости законодательно не ограничиваются.
В соответствии с п. 2 ст. 813 ГКУ арендовать жилое помещение предприятие может только для проживания в нем своих сотрудников, хотя ГНАУ и разрешает плательщику налога - юридическому лицу отнести в состав своих валовых расходов арендную плату, внесенную за квартиру физлицу (письмо ГНАУ от 19.11.2004 г. № 10516/6/15-1116). Порядок предоставления в пользование работнику жилья, арендованного предприятием, и вопросы налогообложения его (работника) дополнительного блага подробно рассматривался в «ШБ» № 01-02/2007. В связи с этим в данной статье мы эти вопросы не рассматриваем.
Размер арендной платы за пользование недвижимостью, принадлежащей гражданину, устанавливается сторонами, то есть арендодателем и арендатором, в договоре аренды (ст. 762 ГКУ). Плата за пользование имуществом по договору аренды может вноситься как в денежной, так и в натуральной, форме ежемесячно, если иное не установлено законом или договором.
В соответствии со ст. 765 ГКУ арендодатель обязан передать арендатору имущество в аренду в срок, определенный сторонами в договоре аренды.
В соответствии с нормами ст.ст. 793 и 794 ГКУ заключаемый договор аренды здания, иного капитального сооружения или его отдельной части сроком на три года и более подлежит нотариальному заверению и государственной регистрации (изменения относительно увеличения срока договора аренды с одного года до трех внесены Законом Украины от 20.12.06 г. № 501-V «О внесении изменений в Гражданский кодекс Украины относительно нотариального заверения и государственной регистрации договора найма здания»).
Теперь рассмотрим, обязательно ли нотариально заверять договор, заключенный с гражданином, если срок аренды менее трех лет. Подпункт 9.1.4 Закона Украины от 22.05.03 г. № 889-IV «О налоге с доходов физлиц» (далее — Закон № 889) обязывает нотариально заверять договор аренды только в случае, если арендатором выступает физлицо - не СПД. То есть в случае если физлицо не СПД является арендодателем, а договор аренды заключен на срок до трех лет, нотариально заверять такой договор не надо.
В соответствии со ст. 210 ГКУ договор аренды здания, сооружения или помещения начинает действовать с момента его государственной регистрации (ст. 794 ГКУ определяет срок договора, когда такой договор подлежит государственной регистрации, — три года и более). Госрегистрация договора аренды проводится на основании «Временного порядка государственной регистрации сделок», утвержденного постановлением КМУ от 26.05.04 г. № 671, и осуществляется путем внесения нотариусом записи в Государственный реестр сделок одновременно с нотариальным заверением договора аренды. Размер платы за внесение записи в госреестр — 17 грн. Размер госпошлины за нотариальное заверение договора аренды составляет 1 % от суммы договора. Причем в соответствии с п. 51 «Инструкции о порядке исчисления и взимания государственной пошлины», утвержденной приказом ГНАУ от 22.04.93 г. № 15:
За заверение договоров, платежи за которые производятся периодически (например, по договорам аренды имущества), сумма, с которой исчисляется и платится государственная пошлина, определяется исходя из общей суммы платежей за договор за все время его действия. Если договор заключен на неопределенный срок, то пошлина исчисляется и платится исходя из общей суммы платежей по договору, но не более, чем за три года.
Кто, арендатор или арендодатель, платит в этом случае госпошлину, стороны определяют в договоре аренды.
Бухгалтерский учет операций аренды
Полученная в оперативную аренду недвижимость учитывается предприятием на забалансовом счете 01 «Арендованные необоротные активы» по балансовой (остаточной) или первоначальной стоимости, которая указывается арендодателем в договоре аренды (п. 8 П(С)БУ 14 и «Инструкция о применении Плана счетов бухучета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций» № 291).
Порядок учета арендной платы у арендатора определен в п. 9 П(С)БУ 14. Арендная плата, то есть расходы, связанные с оплатой арендных услуг, отражается на затратных счетах.
Налогообложение арендной платы
Налог на прибыль. Передача гражданином объекта оперативной аренды арендатору – предприятию не вызывает никаких последствий в налоговом учете предприятия. Это правило установлено пп. 8.5.1 и пп. 7.9.6 Закона Украины от 28.12.94 г. № 334/94-ВР «О налогообложении прибыли предприятий» (далее — Закон № 334).
Предприятие должно четко определить, для каких целей (производственных или непроизводственных) оно арендует помещение. Если для непроизводственных, то ни о каких валовых расходах речи быть не может.
А если предприятие арендует помещение для своих производственных целей, но у неплательщика налога на прибыль (гражданина), то порядок налогообложения арендных платежей в соответствии с абз. 2 пп. 7.9.6 Закона № 334 относится к особому виду, и арендатор-предприятие может включить в свои валовые расходы сумму арендной платы исключительно по начислению. Валовые расходы возникнут только в момент подписания акта выполненных услуг. Поэтому в случае предварительной оплаты, например, за весь срок аренды, эти затраты не попадут в валовые расходы предприятия.
Особое внимание следует уделить оформлению первичного документа, подтверждающего факт получения данной услуги предприятием. ГНАУ в своем письме от 28.12.05 г. № 1177/10/31-106 настаивает на том, что основанием для включения суммы арендной платы в состав валовых расходов арендатора является наличие акта приема-сдачи предоставленных услуг (в соответствии с договором аренды), который должен содержать все требования первичного документа, приведенные в ст. 9 Закона Украины от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухучете и финансовой отчетности в Украине» (далее — Закон № 996). ГНАУ в своем письме от 18.08.04 г. № 9127/5/17-3116 также сообщает, что с целью налогообложения термин «справедливая стоимость» и «рыночная стоимость», используемые в национальных стандартах в вопросах оценки имущества, приравниваются к термину «обычная цена» в соответствии с пп. 1.20.5 Закона № 334.
НДФЛ. В соответствии с пп. 9.1.2 Закона № 889 налоговым агентом плательщика налога - арендодателя (гражданина) при начислении дохода от аренды недвижимости является арендатор, то есть предприятие, арендующее помещение. Тем же пп. 9.1.2 Закона № 889 оговорено, что объект налогообложения определяется, исходя из размера арендной платы, указанной в договоре аренды, но не меньше минимальной суммы арендного платежа за полный или неполный месяц аренды. «Методика определения минимальной суммы арендного платежа за недвижимое имущество физлиц» утверждена постановлением КМУ от 20.11.03 г. № 1787.
Госкомпредпринимательства считает, что коэффициент минимальной стоимости месячной арендной платы, устанавливаемый органом местного самоуправления в соответствии с функциональными и качественными показателями недвижимого имущества, касается исключительно собственности, которая находится на балансе коммунальных предприятий, а не собственности граждан (письмо Госкомпредпринимательства от 09.11.04 г. № 7812).
Во время выплаты гражданину арендной платы предприятию необходимо удержать НДФЛ за счет выплачиваемой арендодателю арендной платы по ставке 15 % (пп. 9.1.5 ст. 9 Закона № 889) и перечислить в бюджет в день такой выплаты. Доход облагается налогом окончательно, то есть арендодатель, который не является СПД, никаких деклараций относительно дохода в виде арендной платы, полученной от налоговых агентов, не подает.
В соответствии с пп. 18.2 Закона № 889 обязанность плательщика налога относительно подачи декларации считается выполненной, если он получал доходы исключительно от налоговых агентов, обязанных подавать отчетность относительно этого налога в установленном порядке. Арендатор-предприятие сумму начисленной и выплаченной арендной платы и удержанный и перечисленный с суммы арендной платы НДФЛ указывает в своем отчете по форме 1ДФ, утвержденной приказом ГНАУ от 29.09.03 № 451 (далее — форма 1 ДФ) с признаком дохода «08». Пенсионный фонд в своем письме от 27.02.04 г. № 1852/04 разъяснил, что поскольку суммы дохода, полученного от предоставления имущества в аренду, не являются зарплатой, а также не связаны с выполнением работ (услуг), то страховые взносы на указанные суммы не начисляются и не уплачиваются как с лиц, являющихся работниками предприятия, так и за лиц, не являющихся таковыми. Аналогичные выводы можно сделать и по всем другим взносам в социальные фонды. ГНАУ в своем письме от 28.12.2006 г. № 24725/7/15-0317 еще раз проинформировала налогоплательщиков о том, что, НДФЛ попадает в валовые расходы в составе общей суммы выплаченного по договору вознаграждения: налогоплательщик имеет право включить в состав валовых расходов в полном объеме стоимость оплаченных услуг, в частности, уплаченных физическому лицу, при условии надлежащего документального оформления таких расходов, связи этих расходов с его хозяйственной деятельностью... При этом расходы налогоплательщика в уплату налога с доходов физических лиц при осуществлении оплаты услуг в соответствии с Законом повторно не относятся в состав его валовых расходов.
Оплата коммунальных услуг
Если предприятие переоформит договоры на получение услуг связи и коммунальных услуг «на себя» на период действия договора аренды, то оно будет получателем данных услуг и проблем ни со своими валовыми затратами, ни с удержанием НДФЛ (нет объекта налогообложения) у него не возникнет. Единственное, что тарифы на услуги для предприятия и физлица отличаются в сторону увеличения для предприятия.
Если же предприятие-арендатор компенсирует арендодателю-гражданину коммунальные платежи, то в этом случае такие компенсационные выплаты также подлежат обложению НДФЛ (для целей налогообложения в соответствии с п. 1.2 Закона № 889 к доходу приравниваются любые активы, полученные плательщиком или начисленные в его пользу). При выплате арендодателю компенсационных выплат (независимо от того, что затем арендодатель оплатит компенсированные предприятием суммы коммунальным предприятиям) предприятие обязано удержать за счет арендодателя НДФЛ по ставке 15 % и перечислить его в бюджет в день выплаты арендодателю таких сумм.
При этом для целей удержания НДФЛ не будет иметь значения, оплачиваются услуги непосредственно арендодателю или перечисляются арендатором по договору аренды коммунальным службам и предприятию связи, поскольку в этом случае оплата услуг начисляется в пользу арендодателя. Включение компенсационных выплат в валовые расходы предприятия также проблематично, ибо в этом случае предприятие платит по счетам физлица.
Декларация о доходах физлиц - 2007 Практика Приближается срок подачи декларации о доходах, полученных в 2006 г. (далее — Декларации). Обратить внимание наших читателей на то, что для ряда физлиц подача декларации о доходах за прошлый год является процедурой обязательной, а также пояснить, как в....
Не в отпуск — в командировку — на конференцию за границу № 22 (2.6.2008) :: Практика С годами популярность фирменных выездов за границу для проведения совещаний, семинаров, корпоративных мероприятий возрастает. Рассмотрим, каким образом оформить связь расходов на подобные мероприятия, обеспечив их «валовозатратность». Служебная...
Доставка товара покупателям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, приобретенный покупателем, может быть вывезен им самостоятельно или доставлен поставщиком. Доставка товара покупателю может осуществляться как собственным транспортом поставщика, так и при помощи сторонних транспортных организаций. При этом...
