Школа бухгалтера № 18 (1.10.2007)
Практика

О трудовом контракте и особых условиях

Окончание. Начало см. в «ШБ» № 16, 17/2007 г.

Гарантии и оплата труда

При осуществлении бухгалтерского и налогового учета расходов, связанных с предоставлением работникам гарантий и компенсаций, предусмотренных трудовым контрактом, следует разделять расходы, возникающие в связи с осуществлением работником его трудовых функций, и расходы, возникающие в связи с финансированием личных потребностей работника. Такое разделение связано с неоднозначностью определения таких расходов в действующем законодательстве. Относить ли такие расходы полностью на расходы по заработной плате работника? Облагать ли налогами доходы работника, возникающие в результате финансирования работодателем его расходов на основании трудового контракта, и если да, то каким должен быть порядок такого налогообложения?

Налогообложение доходов работника

Подпункт 4.2.9 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV гласит, что доход, полученный физлицом от работодателя в виде стоимости использования жилья, других объектов материального либо нематериального имущества, предоставленных ему в бесплатное пользование при условии, что такое предоставление обусловлено выполнением физлицом трудовой функции либо нормами трудового договора (контракта), в установленных ими пределах, не подлежит налого­обложению. Исключение при этом составляет использование автомобильного транспорта, предоставленного работнику работодателем-резидентом, если такой работодатель является плательщиком налога на прибыль предприятий.

В тоже время другой нормативный документ, регулирующий начисление заработной платы работникам, – Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5 (далее — Инструкция № 5) — гласит, что в состав основной зарплаты входит стоимость продукции, выданной работникам при натуральной форме оплаты труда (п. 2.1.7), а в состав дополнительной зарплаты — стоимость бесплатно предоставленных отдельным категориям работников жилья, угля, коммунальных услуг, услуг связи и суммы средств на возмещение их оплаты (п. 2.2.9).

Также, в соответствии с Инструкцией № 5 в фонд дополнительной зарплаты включаются (п. 2.3.4):

- расходы, в размере страховых взносов, осуществленных работодателем в пользу работников в связи с добровольным страхованием (личным, страхованием имущества);

- оплата либо дотации на питание работников;

- оплата за содержание детей работников в дошкольных учреждениях;

- стоимость путевок работникам и членам их семей либо суммы компенсаций, выданных вместо таких путевок за счет средств работодателя;

- стоимость проездных билетов, персонально распределяемых между работниками, и возмещение работникам стоимости проезда транспортом общего пользования;

- прочие выплаты, имеющие индивидуальный характер: оплата квартиры или арендуемого жилья, общежитий, товаров, продуктовых заказов, абонементов в группы здоровья, подписки на газеты и журналы, протезирования, суммы компенсации стоимости выданного работникам топлива в случаях, не преду­смотренных действующим законодательством.

В соответствии с Инструкцией № 5, не включаются в состав зарплаты:

- взносы работодателей по договорам добровольного медицинского и пенсионного страхования в пользу работников и членов их семей (п. 3.5);

- расходы на платное обучение работников и членов их семей, не связанные с производственной необходимостью, по договору между работодателем и учебным заведением (п. 3.10);

- расходы работодателя на оплату услуг по лече­нию работников, которые были предоставлены учреждениями охраны здоровья (кроме так называе­мых выплат на оздоровление работников, носящих, как правило, премиальный характер).

Как же расценивать предоставление работнику отдельных видов благ и гарантий, на основании трудового контракта? Как зарплату либо как доходы, отличные от зарплаты, предоставляемые работнику работодателем? Подлежит ли налогообложению такой доход, и каков порядок данного налогообложения? Ответ на этот вопрос, с нашей точки зрения, зависит от того, как работник использует предоставленное ему материальное и нематериальное имущество.

Предоставление работнику орудий и предметов труда связано с производственной необходимостью и выполнением данным работником трудовых функций, предусмотренных трудовым договором. Поэтому стоимость материальных и нематериальных благ, используемых работником в работе, не должна расцениваться как его зарплата или налогооблагаемый доход. И наоборот, если работник использует гарантии и обязательства работодателя по предоставлению ему материальных и нематериальных благ в личных целях и для удовлетворения личных потребностей, то такие блага являются его налогооблагаемым доходом, кроме тех видов финансирования работодателем потребностей работника, которые освобождаются от налогообложения в соответствии с действующим законодательством.

Налогообложение расходов работодателя

Что касается налогового учета расходов работодателя, то для предприятий, являющихся плательщиками налога на прибыль, важными являются п.п. 5.6.1 и 5.6.2 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР (далее — Закон № 334). В соответствии с данными пунктами закона, в состав валовых расходов плательщика налога на прибыль относятся расходы на оплату труда работников, которые включают расходы на выплату основной и дополнительной зарплаты и прочих видов поощрений и выплат, любые другие выплати в денежной либо натуральной форме, установленные по договоренности сторон (кроме сумм материальной помощи, освобожденной от налогообложения в соответствии с Законом № 889).

Кроме того, в состав валовых расходов включают­ся обязательные выплаты, а также компенсация стоимости услуг, которые предоставляются работникам в случаях, предусмотренных законодательством, взносы работодателя на обязательное страхование жизни либо здоровья работников в случаях, предусмотренных законодательством.

Если же работодатель уплачивает взносы по долгосрочному страхованию жизни либо по негосударственному пенсионному страхованию работника, то на валовые расходы он имеет право отнести сумму таких расходов, не превышающую 15 % зарплаты, начисленной такому работнику на протяжении отчетного года (и расходы по страхованию и зарплата, с которой они сравниваются, берутся нарастающим итогом). Однако сумма таких платежей для отнесения ее на валовые расходы не должна превышать размеров, установленных подпунктом 6.5.1 Закона № 889 (740 грн в 2007 г.), на протяжении отчетного периода.

Таким образом, работодателю приходится вести двойной отдельный учет расходов, понесенных в результате предоставления материальных и нематериальных благ работнику. Если такое предоставление предусмотрено в трудовом контракте и направлено на оплату труда работника, это будет одна группа расходов, и она будет соответствовать п.п. 5.6.1 и 5.6.2 Закона № 334, а если речь идет о расходах, связанных с выполнением работником его трудовых функций, — это другая статья расходов, соответствующая пп. 5.2.1 и другим подпунктам Закона № 334.

Таблица 1

Вид гарантий (компенсаций), финансируемых за счет работодателя	Фонд оплаты труда (Инструкция № 5)	Налогооблагаемый доход работника (Закон № 889)	Валовые расходы (Закон № 334)
Жилье, предоставленное работнику: а) предоставление связано с выполнением ним трудовых функций; б) предоставление не связано с выполнением ним трудовых функций	- +	- +	+ +
Компенсация за аренду жилья, выплачиваемая работнику	+	+	+
Обучение работника по профилю предприятия	-	-1a	+
Обучение работника не по профилю предприятия	+	+	-
Обучение членов семьи работника	+	+	+2a
Компенсация питания а) предоставление является обязательным в соответствии с законодательством; б) предоставление является обязательным в соответствии с трудовым контрактом и является дополнительной зарплатой	- +	- +	+1 +2
Компенсация стоимости проезда: а) предоставление связано с выполнением работником трудовых функций; б) предоставление не связано с выполнением работников трудовых функций	- +	- +	+3 -
Предоставление автомобиля а) предоставление связано с выполнением работником трудовых функций; б) предоставление не связано с выполнением работником трудовых функций (входит в состав дополнительной зарплаты)	- +	- -4	+5 +5
Мобильная связь а) предоставление связано с выполнением работником трудовых функций; б) предоставление не связано с выполнением работников трудовых функций (входит в состав дополнительной зарплаты работника)	- +	-6 +	+6 +
Интернет: а) предоставление связано с выполнением работником трудовых функций; б) предоставление не связано с выполнением работников трудовых функций (входит в состав дополнительной зарплаты работника)	- +	-7 +	+7 +
Оплата лечения работника в оздоровительных учреждениях	-	-8	-
Путевки	+	+	+
Абонемент в спортзал	+	+	+
Страхование обязательное	-	-	+
Страхование добровольное	+	-9	+10

^1a Но не выше размера суммы, определенной в пп. 6.5.1 Закона № 889, в расчете на каждый полный или неполный месяц обучения работника. Если такой работник прекращает трудовые отношения с данным работодателем до окончания обучения либо до окончания второго календарного года от года, в котором оканчивается такое обучение, то вся сумма, уплаченная за такое обучение, приравнивается к дополнительному благу, предоставленному работнику в году, припадающему на прекращение трудовых отношений, и подлежит налогообложению в общем порядке (пп. 4.3.20 Закона № 889).

^2a Если данные члены семьи составили с работодателем такого работника договор о взятых ими обязательствах отработать на предприятии после окончания высшего либо профессионально-технического учебного заведения и получения специальности (квалификации) не менее 3-х лет. Данные расходы включаются в состав валовых расходов в размере до 3 % фонда оплаты труда отчетного периода (пп. 5.4.2 Закона № 334).

¹ Пп. 5.4.1 Закона № 334.

² Пп. 5.6.1 Закона № 334.

³ Пп. 5.2.1 Закона № 334.

⁴ Пп. 4.2.9 Закона № 889.

⁵ С учетом ограничений, возложенных пп. 5.4.10 Закона № 334.

⁶ В пределах лимита использования мобильной связи, установленного на предприятии.

⁷ В пределах лимита использования Интернета, установленного на предприятии.

⁸ За счет прибыли работодателя при наличии подтверждающих документов, кроме расходов, перечисленных в п.п. «а»–«з» п. 5.3.4 Закона № 889 (пп. 4.3.22). Не подлежит налогообложению также целевая благотворительная помощь, предоставляемая резидентами учреждению охраны здоровья для компенсации стоимости услуг по лечению работника либо членов его семьи первой степени родства, в том числе для приобретения лекарств (донорских компонентов, протезно-ортопедических приспособлений), с учетом ограничений, наложенных пунктом 9.7.4 Закона № 889.

⁹ Работодателем-резидентом за свой счет, если такая сумма не превышает 15 % начисленной работнику зарплаты в течение каждого отчетного месяца, за который уплачивается страховой взнос, но не выше суммы месячного прожиточного минимума для трудоспособного лица, действующего на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10 грн в расчете за каждый месяц (пп. 4.2.4 Закона № 889).

¹⁰ В пределах, установленных пп. 5.6.2 Закона № 334.

Анна Быкова

версия для печати

отправить почтой

написать редактору

Следующая статья:		В начало статьи

Рабочее место для инвалида
Практика
Продолжение. Начало см. в «ШБ» №№ 13 - 17/2007 г. Отчетность перед Фондом социальной защиты инвалидов В соответствии с ч. 3 ст. 18 Закона Украины от 21.03.91 г. № 875-XII «Об основах социальной защищенности инвалидов в Украине» (далее — Закон № 875...

В рубрике:

Не в отпуск — в командировку — на конференцию за границу
№ 22 (2.6.2008) :: Практика
С годами популярность фирменных выездов за границу для проведения совещаний, семинаров, корпоративных мероприятий возрастает. Рассмотрим, каким образом оформить связь расходов на подобные мероприятия, обеспечив их «валовозатратность».
Служебная...

Доставка товара покупателям
№ 22 (2.6.2008) :: Практика
Товар, приобретенный покупателем, может быть вывезен им самостоятельно или доставлен поставщиком. Доставка товара покупателю может осуществляться как собственным транспортом поставщика, так и при помощи сторонних транспортных организаций. При этом...