Деловой еженедельник "КОНТРАКТЫ" №48/2008 Деньги:
Причины и следствия инфляционных процессов в Украине :: Кто еще нужен и
уже не нужен работодателям :: Почему резко дешевеет коммерческая
недвижимость...
Рассматривая подведение итогов инвентаризации и отражения их в бухгалтерском и налоговом учете (смотри «ШБ» № 18/2007), мы затронули тему естественной убыли запасов, как причины возникновения недостачи. Обычно в бухгалтерской литературе такую естественную убыль запасов связывают с их природными свойствами (испаряться, усыхать, вымерзать, кристаллизоваться и пр.). Но существует еще одна причина естественной убыли запасов, никак не связанная со свойствами таких запасов. Её природа заключается в «естественных свойствах» человеческой натуры — воровстве.
К сожалению, немало граждан Украины продолжают жить по «заветам» М. Горького и искренне считают, что если от многого взять немножко, то это не кража, а просто дележка. Поэтому, гуляя по супермаркетам, в которых торговля осуществляется в порядке самообслуживания, не считают для себя зазорным стырить какую-нибудь мелочь, а иногда совсем и не мелочь. Еще во времена страны всеобщих советов, когда магазины впервые стали переходить на самообслуживание, возникла такая проблема.
И тогда же, несмотря на все существовавшие строгости в отношении расхитителей социалистической собственности, поняли, что возлагать полную материальную ответственность за расхищенную покупателями в таких магазинах соцсобственность на продавцов или материально ответственных лиц магазина, нельзя. В результате на свет появился Приказ Минторга СССР «Об утверждении дифференцированных размеров списания потерь непродовольственных и продовольственных товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания» от 23.03.1984 г. № 75 (далее — Приказ № 75).
В нем и определяются те нормы естественной убыли по продовольственным и непродовольственным товарам в связи с кражами покупателями таких товаров из магазинов самообслуживания. Слегка «подретушированый» Письмом Министерства экономики и европейской интеграции Украины от 07.05.2002 г. № 56-31/164 Приказ № 75 продолжает действовать и доныне.
Признает правомочность применения норм, определенных в Приказе № 75, в налоговом учете и ДПА. В своём письме «Относительно отнесения в состав валовых расходов потерь непродовольственных и продовольственных товаров в магазинах самообслуживания» от 31.03.2006 г. № 6161/7/15-0317 (далее — Письмо ДПА № 6161) ДПА пишет:
Постановлением Верховной Рады Украины от 12.09.91 г. № 1545-XII «О порядке временного действия на территории Украины отдельных актов законодательства Союза ССР» установлено, что до принятия соответствующих актов законодательства Украины на территории республики применяются акты законодательства Союза ССР по вопросам, которые не урегулированы законодательством Украины, при условии, что они не противоречат Конституции и законам Украины.
Если нормативы и нормы потерь в магазинах самообслуживания, установленные приказами Министерства торговли СССР от 23.03.84 г. № 75 и от 02.04.87 г. № 88, не противоречат Конституции и законам Украины, то они не утратили силу и могут применяться в хозяйственной деятельности предприятий.
Нормы, установленные приказами, являются предельными и применяются лишь в том случае, если при проверке фактически имеющейся продукции окажется нехватка против учетных данных, которая выявлена на основании инвентаризации, соответственно Инструкции по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69.
Как видим, нормы естественной убыли, связанные со свойствами самих товаров1, никто не отменял. Следовательно, по магазинам самообслуживания применяются и те и другие нормы. Первыми в случае выявления недостачи должны быть применены нормы естественной убыли товаров, возникшие по причине их определенных свойств. Если после списания части недостачи по этим нормам на текущие расходы периода (в налоговом учете – в валовые расходы) остается еще определенная сумма недостачи, то относительно нее можно применять нормы естественной убыли товаров, определенные в Приказе № 75, и в пределах этих норм списать недостачу на текущие расходы периода (в налоговом учете — в валовые расходы).
1 Например, по продовольственным товарам нормы естественной убыли определены Приказом Минторга СССР «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкции по их применению» от 01.04.1987 г. № 88 (далее — Приказ № 88).
Обратите внимание на то, что нормы естественной убыли определены в процентах к торговому обороту в гривнах и в результате пересчета мы получаем не количество товаров в натуральных единицах, которое можно списать в пределах данных норм, а сумму товаров. Безусловно, было бы более правильно определять величину списания товаров по норме естественной убыли в натуральных единицах измерения, а не денежных, поскольку они определяются исходя из свойств товаров (Приказ № 88).
Например, килограмм вареной и килограмм сырокопченой колбасы могут исчезнуть с одинаковой степенью вероятности. Но при этом возникают такие большие сложности с пересчетом количества недостачи в пределах норм естественной убыли в сумму недостачи, которую в пределах этих же норм можно списать (именно она нас интересует и в бухгалтерском и в налоговом учете). От такого метода определения суммы недостачи в пределах норм естественной убыли пришлось отказаться.
Следующее, на что необходимо обратить внимание, — это определение норм естественной убыли не по отдельным сортам и видам товаров, а по отдельным группам товаров. Из этого следует, что по отдельному сорту мороженого или вареной колбасы можно списать как естественную убыль сумму, значительно превышающую норму, но при этом сумма недостачи по такой группе товаров, как мороженое или вареная колбаса, не должна превышать норму.
Познакомимся кратко с механизмом определения суммы товаров, которые можно списать в пределах норм естественной убыли по магазинам самообслуживания исходя из норм и правил, установленных Приказом № 75. Механизм определения таких сумм достаточно прост. Приказом № 75 определены нормы естественной убыли товаров по магазинам самообслуживания по причине их кражи покупателями в процентах к плановому1 обороту2 отдельных групп товаров.
Сначала определены дифференцированные нормы списания потерь (смотри ниже Таблицу 1, в которой приведен фрагмент Приказа № 75), а потом по непродовольственным товарам определены конкретные нормы таких потерь исходя из объемов оборота (выручки) (смотри ниже Таблицу 2, в которой приведен фрагмент Приложения 2 к Приказу № 75). По продовольственным товарам аналогичной корректировки норм таких потерь товаров, исходя из объемов оборота (выручки), не сделано, поэтому предприятия должны использовать дифференцированные нормы. Предприятие может определить свои нормы таких потерь, но они не должны превышать3 нормы, определенные в Приказе № 75.
Таблица 1
Типы магазинов самообслуживания (отделы, секции)
Размер потерь в процентах к обороту товаров
I. Непродовольственные
Одежда4
0,04
Детская одежда
0,07
Головные уборы
0,05
Трикотаж
0,11
Обувь
0,1
…
II. Продовольственные
Магазины с универсальным ассортиментом продовольственных товаров5
0,3
Продукты6
0,23
Молоко
0,19
Хлеб
0,14
Хлебокондитерский
0,18
Кондитерские товары
0,23
Винно-водочный
0,18
Овощи-фрукты
0,22
Рыба
0,23
Продовольственные товары, реализуемые в магазинах (отделах) самообслуживания на иностранную валюту
0,17
Размеры списания потерь товаров в зависимости от объема годового плана товарооборота по самообслуживанию
Таблица 2
Магазины самообслуживания (секции, отделы)
Объем годового плана товарооборота по самообслуживанию (без оборота крупногабаритных и других товаров, по которым потери не должны списываться)
Размеры потерь в процентах к обороту товаров, реализуемых по самообслуживанию
1
2
3
Одежда
до 250 от 250 до 1050 от 1050 до 3200 свыше 3200
до 0,08 от 0,08 до 0,06 от 0,06 до 0,04 от 0,04 до 0,01
Детская одежда
до 1200 свыше 1200
до 0,07 от 0,07 до 0,06
Головные уборы
до 400 от 400 до 800 от 800 до 1200 свыше 1200
до 0,11 от 0,11 до 0,09 от 0,09 до 0,07 от 0,07 до 0,04
…
Игрушки
до 200 свыше 200 свыше 200
до 0,24 от 0,24 до 0,21 от 0,20 до 0,17
1 Поскольку мы живем не во времена плановой, а во времена рыночной экономики, то для расчетов необходимо брать фактические объемы выручки от реализации соответствующих групп товаров за прошлые периоды аналогичной продолжительности. При их отсутствии можно осуществить плановый расчет, который по окончании периода необходимо будет подкорректировать исходя из фактических объемов реализации.
2 Под оборотом в современных условиях необходимо понимать объем выручки от продажи соответствующих групп товаров.
3 Не смотря на то, что п. 6 Приказа № 75 дает предприятию право уменьшать определенные им нормы естественной убыли товаров исходя из сложившейся практики (сумм выявленных ранее недостач) прошлых инвентаризаций, тем не менее, определенная неурегулированная правовая коллизия при этом возникает. Она связана с тем, что недостача товара сверх норм естественной убыли должна быть возмещена материально ответственным лицом. Поэтому, чем меньше нормы естественной убыли, тем большая сумма недостачи должна быть возмещена материально ответственным лицом. Вызывает сомнение законность удержания с работника суммы недостачи, превышающей ту, которая может быть с него удержана по существующим нормативным документам.
4 Примерная номенклатура группы товаров «Одежда» и других групп товаров приведена в Приложении 1 к Приказу № 75.
5 Торговой площадью 400 кв. м и более и с единым узлом расчета.
6 Магазины с единым узлом расчета.
Если магазин или универсам торгует одновременно несколькими группами товаров, то в соответствии с Приказом № 75:
… плановый размер потерь рассчитывается исходя из удельного веса товарооборота по самообслуживанию каждой группы товаров и установленного размера потерь товаров.
Например, магазин самообслуживания реализует две группы товаров «Игрушки» и «Канцелярские товары». Удельный вес товарооборота по самообслуживанию по годовому плану 80 и 20 процентов. Размеры потерь по этим группам товаров соответственно 0,21 и 0,25 процента к обороту по самообслуживанию. Общий размер списания потерь товаров по магазину составит 0,22 процента: (80 х 0,21) + (20 х 0,25) / 100.
Аналогично рассчитывается размер списания потерь по универсамам, реализующим по самообслуживанию непродовольственные и продовольственные товары, и в которых материальная ответственность за указанные группы товаров не разделена.
Только норматив определяется не исходя из плановых объемов оборота, а исходя из фактически полученной выручки в межинвентаризационный период.
Понятно, что годовые нормы естественной убыли нельзя применять ежемесячно, а месячные еженедельно и т.д., поэтому право на списание товаров в пределах норм естественной убыли возникает в момент выявления недостачи товаров в сумме, определенной умножением нормы, определенной по Приказу № 75 для данной группы товаров, на сумму фактически полученной выручки от реализации таких товаров за период, прошедший с даты предыдущей инвентаризации.
При этом не учитывается сумма «экономии», возникшая при урегулировании недостачи по предыдущей инвентаризации. Например, если по итогам предыдущей инвентаризации в порядке естественной убыли была списана недостача каких-либо товаров на сумму 500,00 грн, а по норме можно было списать 700,00 грн, то «экономия» в сумме 200,00 грн не учитывается при определении суммы товаров, которые можно списать в пределах нормы естественной убыли по итогам последующих инвентаризаций.
При определении суммы товаров, которые можно списать в пределах норм естественной убыли, необходимо норму, определенную в Приказе № 75 умножать на сумму фактически полученной выручки с учетом НДС, если он имеется. В связи с этим необходимо учитывать, что стоимость товаров, недостача которых выявлена и которые можно списать в пределах норм естественной убыли, также должна определяться по цене реализации с учетом наценки и НДС, если он имеется.
И еще одно важное уточнение. При определении суммы непродовольственных товаров, которая может быть списана в пределах норм естественной убыли их суммы фактически полученной выручки в межинвентаризационный период необходимо, в соответствии с требованиями Приказа № 75, исключить крупногабаритные товары.
При утверждении размеров списания потерь товаров по непродовольственным товарам следует из объема годового плана товарооборота по самообслуживанию исключить объем товарооборота крупногабаритных и других товаров, по которым потери не списываются. Объем реализации крупногабаритных товаров опреде-ляется исходя из фактической суммы реализации крупногабаритных товаров за прошедший год и предполагаемых изменений в планируемом году.
Примерный перечень крупногабаритных и других товаров, по которым потери не должны списываться, приведен в Приложении 5 к Приказу № 75.
ПРИмер
Магазин, торгующий мороженым (далее — Магазин) по итогам инвентаризации товаров, находящихся в торговле (в Магазине), выявил недостачу мороженого развесного всего на сумму 352,00 грн, в том числе:
1) «Льдинка» — на сумму 275,00 грн;
2) «Пломбир» — на сумму 35,00 грн;
3) «Холодок» — на сумму 42,00 грн.
Сумма фактически полученной выручки за межинвентаризационный период данного магазина равна 135000,00 грн, в том числе по видам мороженого:
1) «Льдинка» — на сумму 20000,00 грн;
2) «Пломбир» — на сумму 60000,00 грн;
3) «Холодок» — на сумму 55000,00 грн.
В соответствии с Приказом № 88 норма естественной убыли мороженого развесного равна 0,3 %, а в соответствии с Приказом № 75 — 0,23 %. Исходя из указанных требований определяем сумму недостачи мороженого, которое можно списать в рамках норм естественной убыли в соответствии с требованиями Приказа № 88 и Приказа № 75.
Сумма недостачи мороженого, которая может быть списана в пределах норм естественной убыли в соответствии с требованиями Приказа № 88:
135000,00 грн /100 % х 0,3 % = 405,00 грн.
Сумма недостачи мороженого, которая может быть списана в пределах норм естественной убыли в соответствии с требованиями Приказа № 75:
135000,00 грн /100 % х 0,23 % = 299,00 грн.
Всего получается, что в рамках норм естественной убыли Магазин имеет право списать недостачу мороженого на 704,00 грн.
Следовательно, всю сумму фактической недостачи мороженого (352,00 грн) мы можем списать на текущие затраты Магазина и включить её в валовые расходы предприятия.
Мы специально дали в Примере 1 дополнительную информацию по объемам продаж каждого из видов мороженого для того, чтобы продемонстрировать, возможно ли превышение суммы списания естественной убыли по одному из видов товара, входящему в одну группу товаров, над суммой списания в нормах естественной убыли товаров, определенной для данного вида товаров. При этом общая сумма списания естественной убыли товаров по данной группе товаров не должна превышать сумму, определенную по норме. Сумма списания недостачи мороженого по норме нами была определена в 704,00 грн. Фактически мы списали 352,00 грн. При этом по отдельному виду мороженого «Льдинка» сумма списания превышает определенную по норме сумму.
Сумма недостачи мороженого «Льдинка», которая может быть списана в пределах норм естественной убыли в соответствии с требованиями Приказа № 88:
20000,00 грн. / 100 % х 0,3 % = 60,00 грн.
Сумма недостачи мороженого «Льдинка», которая может быть списана в пределах норм естественной убыли в соответствии с требованиями Приказа № 75:
20000,00 грн. / 100 % х 0,23 % = 46,00 грн.
Получается, что в рамках норм естественной убыли Магазин имеет право списать недостачу мороженого «Льдинка» на 106,00 грн, а списали мы фактической недостачи мороженого «Льдинка» в рамках норм естественной убыли на сумму 275,00 грн. Однако, нормы естественной убыли не установлены для отдельных видов товаров, они установлены для товарных групп, поэтому Магазин имеет право списать сумму фактической недостачи мороженого в рамках норм естественной убыли на сумму 352,00 грн, в том числе мороженого «Льдинка» на сумму 275,00 грн на текущие расходы Магазина в бухгалтерском учете и в валовые расходы в налоговом учете.
Штатное расписание – обязательная необходимость Практика При организации любого предприятия составляется документ, определяющий, какие должности будут занимать будущие работники, какое количество работников необходимо, и каким будет размер зарплаты данных работников. Такой документ носит название «штатное...
Не в отпуск — в командировку — на конференцию за границу № 22 (2.6.2008) :: Практика С годами популярность фирменных выездов за границу для проведения совещаний, семинаров, корпоративных мероприятий возрастает. Рассмотрим, каким образом оформить связь расходов на подобные мероприятия, обеспечив их «валовозатратность». Служебная...
Доставка товара покупателям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, приобретенный покупателем, может быть вывезен им самостоятельно или доставлен поставщиком. Доставка товара покупателю может осуществляться как собственным транспортом поставщика, так и при помощи сторонних транспортных организаций. При этом...
