Деловой еженедельник "КОНТРАКТЫ" №48/2008 Деньги:
Причины и следствия инфляционных процессов в Украине :: Кто еще нужен и
уже не нужен работодателям :: Почему резко дешевеет коммерческая
недвижимость...
В конце прошлого года («ШБ» №№ 20–23/2007) мы рассмотрели импорт товара. Но обошли вниманием один, как оказалось, «интересный» для наших читателей момент — возврат товара (или его части) импортеру-продавцу или допоставку товара продавцом-импортером. Сегодня мы заполним данный пробел и рассмотрим порядок осуществления и отражения в учете этих операций.
Таможенное оформление товара
Поставленный нерезидентом товар должен пересечь таможенную границу Украины.
В какой момент переходит право собственности на товар от поставщика к покупателю, определяется условиями внешнеэкономического контракта в соответствии с международными правилами толкования терминов «Инкотермс» (подробнее см. «ШБ» № 23/2007 на стр. 13). И если базис поставки определен как таможенная граница Украины, то и переход права собственности на товар от поставщика к покупателю произойдет при пересечении товаром таможенной границы Украины.
Как покупатель будет принимать товар на границе, решать ему.
Требования прохождения грузов через таможенную границу Украины оговорены «Порядком осуществления таможенного контроля и таможенного оформления товаров с применением грузовой таможенной декларации», утвержденным приказом Гостаможни от 20.04.05 г. № 314 (далее — Порядок № 314), в соответствии с п. 2 которого для осуществления таможенного контроля и оформления товаров таможенным органам, осуществляющим пропуск товара через таможенную территорию Украины, кроме ГТД подается полный комплект документов, необходимых для осуществления такого контроля, включающий товаросопроводительные документы, разрешения и сертификаты. Должностное лицо таможенного органа имеет право самостоятельно решить, проводить или не проводить таможенный контроль.
Напомним только, что обязательный таможенный контроль проводится, в частности, по просьбе декларанта.
Если принято решение о проведении таможенного контроля, о чем делается соответствующая запись в разделе III Информационного листа ГТД, таможенный контроль проводится в объеме, достаточном для цели проводимого осмотра. И в этом случае составляется «Акт о проведении таможенного осмотра товаров» по форме приложения 2 к Порядку № 314.
Обязательный контроль на границе производится и в том случае, если товар на таможенную границу поступает в недоукомплектованном или поврежденном виде (сам товар, его упаковка или маркировка). В этом случае в соответствии со ст. 76 раздела III «Таможенного Кодекса Украины» от 11.07.02 г. № 92-IV (далее — ТКУ):
Предприятия, перемещающие товары через таможенную границу Украины, в присутствии должностного лица таможенного органа составляют акты о несоот-ветствии товаров сведениям, указанным в необходимых для осуществления таможенного контроля документах, о повреждении товаров или их упаковки или маркировки. Указанные акты подаются соответствующим таможенным органам. Форма акта устанавливается специально уполномоченным центральным органом исполнительной власти в области таможенного дела.
Форма «Акта о несоответствии товаров сведениям, указанным в необходимых для осуществления таможенного контроля документах, о повреждениях товаров или их упаковки или маркировки» (далее – Акт) установлена Гостаможней (приказ Государственной таможенной службы от 18.11.2002 г. № 630). И такой Акт должен заполняться в присутствии представителя предприятия-покупателя, представителя должностного лица таможенного органа и в присутствии двух лиц, принимающих участие в осмотре (с указанием должности и паспортных данных или данных их служебных удостоверений). В Акте указывается количество осмотренных вскрытых грузовых мест, характер повреждений (это может быть как разбитый или сломанный груз, так и поврежденная или намокшая упаковка), причину таких повреждений (погодные условия, недостаточное пакетирование, механические повреждения), место выявления повреждений (в дороге, на складе, при проведении разгрузочно-погрузочных работ) и давность повреждений.
Правилами «Инкотермс» может быть предусмотрена поставка груза на склад покупателя. Этот вопрос и рассмотрим более подробно.
При прохождении товара через таможенную границу Украины факт получения товара в объеме, указанном в ГТД, подтверждают товарно-сопроводительные документы, а именно отгрузочные листы, прилагаемые к каждому грузовому месту, соответствующие перечню товара, указанному в ГТД (обязательный таможенный контроль поступаемого товара проводится только в случае разрешения спорных вопросов классификации и кодирования товаров, определения таможенной стоимости товара, страны происхождения, по просьбе декларанта, при выявлении несоответствия предъявленных к таможенному осмотру товаров заявленным сведениям о них, выявления контрабанды или нарушения таможенных правил).
Итак, предприятие-резидент при приемке на склад товара, поступившего от нерезидента, обнаружило или недопоставку товара, или поставку некачественного товара, или наоборот, товар пришел в большем количестве, чем заявлено в ГТД.
Прием товара
Как правило, условия приема-передачи товара оговариваются сторонами в контракте, где фиксируется количество, ассортимент, качество и комплектность поставляемого товара.
Если сторонами эти условия не оговорены, покупатель при приемке товара применяет положения «Инструкции о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству», утвержденной постановлением Госарбитража при Совмине СССР от 15.06.65 г. № П-6 (далее — Инструкция № П-6) и «Инструкции о порядке приема продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству» утвержденной постановлением Госарбитража при Совмине СССР от 15.06.65 г. № П-7 (далее — Инструкция № П-7). На это прямо указывает письмо Минэкономики от 11.10.05 г. № 81-16/71.
Прием товара осуществляется по транспортным и сопроводительным документам (счету-фактуре, спецификации, описи, упаковочным ярлыкам и др.) отправителя (изготовителя). Отсутствие указанных документов или некоторых из них не приостанавливает приема продукции. В этом случае составляется акт о фактическом наличии продукции, а в акте указывается, какие документы отсутствуют (п. 12 Инструкции № П-6). Срок приема товара оговорен п. 9 Инструкции № П-6 и зависит от способа упаковки, массы и условий хранения. В соответствии с п. 9 Инструкции № П-7 акт о скрытых недостатках товара составляется в течение 5 дней при обнаружении недостатков, но не позже 4-х месяцев со дня поступления товара на склад получателя, если иные сроки не установлены обязательными для сторон правилами.
Если при приеме товара выявлена недостача по вине поставщика (мы не рассматриваем здесь вопросы хищений и злоупотреблений, а также недостачу товара вследствие естественной убыли), то в этом случае предприятие-покупатель приостанавливает дальнейший прием, обеспечивает его сохранность, а также составляет акт о выявленной недостаче, подписываемый лицами, на которых возложена обязанность проведения приема товара (п. 16 Инструкции № П-6). В этом случае обязательно вызывается представитель продавца. В соответствии с п. 18 «в» Инструкции № П-6 акт может быть составлен предприятием-покупателем без представителя продавца, однако продавец должен дать согласие на односторонний прием товара. Акт составляется в день выявления недостачи (п. 25 Инструкции № П-6). Если при приеме товара одновременно будут выявлена не только недостача, но и его излишки, в акте необходимо указать точные данные об этих излишках. Акт утверждается руководителем предприятия (п. 26 Инструкции № П-6) и к нему прилагаются документы, оговоренные в п. 27 Инструкции № П-6. Продавцу выставляется претензия на всю сумму недостачи, к которой прилагается акт о недостаче со всеми приложениями (п. 29 Инструкции № П-6).
Пунктом 2.1 «Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету запасов», утвержденных приказом Минфина от 10.01.07 г. № 2 (Рекомендации № 2), которыми руководствуются предприятия всех форм собственности (кроме банков и бюджетных учреждений) определено, что товар признается активом, в частности, если предприятие может достоверно определить его стоимость. Поэтому (п. 5.12 Рекомендаций № 2):
Для отражения в учете отдельных операций, связанных с движением запасов, которые не соответствуют критериям признания активов (в том числе на которые предприятие не имеет права собственности, но которыми пользуется или обеспечивает их хранение), применяют внебалансовые счета, предусмотренные Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией о его применении, утвержденных приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 № 291.
Допоставка товара нерезидентом
При приеме товара на склад поставщика оказалось, что товар поступил в количестве меньшем, чем указано в ГТД. Составлен акт об установленных недостачах, и поставщику выставлена претензия. Нерезидент в ответ на претензию дал согласие допоставить товар. Как такие операции отразятся в бухгалтерском и налоговом учете?
В бухучете по счету 281 «Товары на складе» отразятся фактически поступившие товары.
Теперь о налоговом учете. Налогоплательщик имеет право на налоговый кредит по НДС в сумме налога, фактически уплаченного в связи с приобретением импортного товара обязательно при условии его дальнейшего использования в хозяйственной деятельности предприятия (пп. 7.4.1 Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «Об НДС», далее — Закон № 168). Документом, подтверждающим право налогоплательщика на налоговый кредит, является надлежащим образом оформленная ГТД (пп. 7.2.7 Закона № 168). В нашем случае в ГТД указан весь товар, и НДС соответственно уплачен со всей стоимости, указанной в ГТД (включая и стоимость недопоставленного товара).
Но при выявлении недостачи налоговый кредит по НДС необходимо отразить только на сумму фактически полученного товара, а на сумму недостачи выписать корректировку. Основание — выставленная продавцу претензия на сумму недопоставленного товара.
В валовые расходы предприятие также имеет право включить сумму фактически полученного импортного товара, рассчитанную путем перерасчета валютной стоимости в гривны по официальному курсу НБУ на день получения товара (пп. 11.2.3 Закона Украины от 28.12.94 г. №334/94-ВР «О на-
логообложении прибыли предприятия», далее — Закон № 334).
ТКУ не предусмотрен специальный режим в случае допоставки товара нерезидентом. То есть процедура допоставки товара ничем не отличается от поставки товара. Оформляется ГТД и уплачивается входной НДС. И в этом случае предприятие точно так же будет иметь право на налоговый кредит по НДС и валовые расходы.
Возврат и замена товара
Поступивший от поставщика товар не соответствует заявленному контрактом качеству или комплектности. Покупатель - резидент Украины принимает решение о возврате или замене товара.
Товар был перемещен через таможенную границу Украины в таможенном режиме «импорт». Возврат ранее импортированного товара оформляется в таможенном режиме «реэкспорт» (гл. 32 ТКУ) в соответствии с «Порядком применения таможенного режима реэкспорта к товарам, перемещаемым через таможенную границу Украины», утвержденного приказом Гостаможни от 07.10.03 г. № 661 (далее — Порядок № 661).
В соответствии со ст. 196 ТКУ реэкспорт — это таможенный режим, в соответствии с которым товары, происхождением из других стран, не позднее чем в установленный законодательством срок с момента их ввоза на таможенную территорию Украины вывозятся с этой территории в режиме экспорта. Товары могут быть вывезены в режиме реэкспорта, если соблюдены следующие условия (п. 2.1 Правил № 661):
Реэкспортируемые товары находятся в том состоянии, в котором они находились на момент ввоза на таможенную территорию Украины, кроме изменений вследствие естественного износа или потерь при нормальных условиях транспортировки и хранения;
реэкспортируемые товары не использовались на территории Украины с целью получения прибыли;
реэкспортируемые товары вывозятся не позднее чем через один год с даты их ввоза на таможенную территорию Украины.
Реэкспорт разрешен также в случае вывоза только части ввезенной партии товара (п. 1.5 Порядка № 661). Для таможенного оформления режима реэкспорта таможенному органу представляется ГТД, оформленная в установленном порядке (п. 1.8 Порядка № 661).
Вывоз товара в режиме реэкспорта является объектом обложения НДС (пп. 3.1.3 закона № 168) по нулевой ставке в соответствии с п. 6.2 Закона № 168.
При возврате предприятием-резидентом товара поставщику-нерезиденту необходимо откорректировать налоговый кредит по НДС в соответствии с пп. 7.4.1 Закона № 168 как неиспользованный в хозяйственной деятельности предприятия. Об этом говорит и ГНАУ в консультации в «Вестнике налоговой службы» за ноябрь 2004 г. № 42 (324) стр. 47, правда, при условии возврата нерезидентом валюты за возвращенный ему товар.
Вместе с тем при возвращении нерезидентом перечисленных средств и всей партии товара резидент осуществляет соответствующие корректировки валовых расходов и уменьшает раньше отнесенные к налоговому кредиту суммы налога.
При замене нерезидентом товара предприятию, как и в случае с допоставкой товара, необходимо будет уплатить входной НДС, указанный в ГТД.
Излишняя поставка товара
Возможна и ситуация, когда нерезидент поставил резиденту товар в количестве, большем, чем указано в сопроводительных документах и ГТД. «Лишний» товар не является предметом контракта, и поставщик-нерезидент просит вернуть его обратно, поскольку поставка данного товара не была предусмотрена условиями контракта. В этом случае в соответствии со ст. 120 ТКУ товары могут считаться по ошибке ввезенными на таможенную территорию Украины, если перевозчиком или получателем будет доказано, что ввоз этих товаров не является результатом намеренных действий или грубой небрежности.
Возврат товара также осуществляется в режиме «реэкспорта», но предприятию следует доказать, что такая поставка не была результатом умышленных действий или грубой небрежности, иначе должностным лицам предприятия такая ошибка может грозить наложением штрафа от 500 до 1000 ннмдг или конфискацией товара на основании ст. 340 «Недекларирование товаров, транспортных средств» ТКУ.
Не в отпуск — в командировку — на конференцию за границу № 22 (2.6.2008) :: Практика С годами популярность фирменных выездов за границу для проведения совещаний, семинаров, корпоративных мероприятий возрастает. Рассмотрим, каким образом оформить связь расходов на подобные мероприятия, обеспечив их «валовозатратность». Служебная...
Доставка товара покупателям № 22 (2.6.2008) :: Практика Товар, приобретенный покупателем, может быть вывезен им самостоятельно или доставлен поставщиком. Доставка товара покупателю может осуществляться как собственным транспортом поставщика, так и при помощи сторонних транспортных организаций. При этом...
