Для теоретиков главное — знать общие принципы и требования, а для практиков — все в деталях. Поскольку именно отдельные детали, незначительные, на первый взгляд, нюансы законодательства играют главную роль, и от их правильного понимания и исполнения зависит точное соблюдение общих принципов и требований законодательства.
О штрафах
В предыдущей публикации мы выяснили основные требования Закона об НДФЛ относительно применения налоговой социальной льготы (далее — НСЛ). Из этих требований вытекает, что основная ответственность за законное применение НСЛ к заработку налогоплательщика возлагается на самого налогоплательщика. Предприятие (налоговый агент) может «разделить» ответственность с налогоплательщиком только в исключительном случае:
...когда такой работодатель и такой налогоплательщик являются связанными лицами или когда суд устанавливает факт заговора между таким работодателем и таким налогоплательщиком, направленного на уклонение от обложения этим налогом.
В прочих ситуациях ответственность предприятия (налогового агента) возникает только в том случае, если допускается ошибка в расчетах величины налога с доходов физических лиц (далее — НДФЛ), взимаемого с налогоплательщика с учетом НСЛ.
Рассмотрение возможных санкций к налогоплательщику и налоговому агенту, нарушившим требования статьи 6 Закона об НДФЛ, начнем с первого, с налогоплательщика.
Можно выделить два наиболее часто встречающихся нарушения права на получения НСЛ, которые допускают налогоплательщики:
1) получение НСЛ одновременно на нескольких предприятиях;
2) получение НСЛ после того, как наступило событие, лишающее налогоплательщика права на ее получение.
Сознательно или неосознанно налогоплательщик допустил такое нарушение, и причины, приведшие к нему, Закон об НДФЛ во внимание не принимает и какого-либо смягчения наказания не предусматривает. Санкции к такому налогоплательщику следующие:
1) с месяца допущенного нарушения он теряет право на НСЛ;
2) с него взимается штраф в размере 100 % от суммы недоплаченного НДФЛ в связи с лишением его права на НСЛ по п. 1 (смотри выше).
С месяца допущенного нарушения происходит не устранение такого нарушения, а полное лишение налогоплательщика права на НСЛ по всем предприятиям, даже если у него и имеется такое право по его статусу. Например, месячный заработок работника на предприятии № 1 — 800,00 грн, поэтому он имеет право на применение НСЛ по п. 6.1.1 Закона об НДФЛ в размере 257,50 грн. Но заявление на применение НСЛ он подал на нескольких предприятиях, поэтому его лишают права на применение НСЛ на каждом из них, в том числе и на предприятии № 1. Пользуясь правом на НСЛ, такой налогоплательщик на предприятии № 1 ежемесячно платил НДФЛ на 38,63 грн меньше1. Следовательно, именно такую сумму НДФЛ с него должны доудержать, да еще и сумму штрафа в этом же размере, причем не за один месяц, а за все месяцы допущенного нарушения. И вот тут встает принципиально важный вопрос определения периода нарушения. С какого месяца начинается период нарушения — ясно. С месяца незаконного получения НСЛ или получения ее более чем по одному предприятию. А в каком месяце заканчивается такой период? Так как действия по доудержанию НДФЛ и суммы штрафа возлагаются на налогового агента (предприятие), то на основании каких документов предприятие должно осуществлять такие действия? Приказом № 461 определен порядок уведомления органами ГНА о нарушении порядка применения НСЛ, но не предприятия (налогового агента), а налогоплательщика (физического лица). И хотя предприятие, как налоговый агент, уведомление об имеющемся нарушении получает2, но это уведомление о допущенном наруше-нии налогоплательщика, а не налогового агента.
1 При условии, что его заработок за месяц, за минусом удержаний в соцфонды, превышал 257,50 грн.
2Несмотря на то, что ГНА требует после получения налоговым агентом такого уведомления осуществлять перерасчет, это не соответствует требованиям законодательства.
В соответствии с требованием Закона об НДФЛ период нарушения заканчивается в месяце возобновления права налогоплательщика на НСЛ. А возобновляется такое право
... если он подает заявление об отказе от такой льготы всем работодателям с указанием месяца, в котором имело место такое нарушение, на основании чего отдельный работодатель рассчитывает и удерживает соответствующую сумму недоплаты налога и штраф в размере 100 процентов от суммы такой недоплаты за счет ближайшей выплаты дохода такому налогоплательщику, а при недостаточности суммы такой выплаты — за счет следующих выплат.
Следовательно, окончание периода нарушения на каждом отдельном предприятии может быть в разные месяцы3, поскольку работник может написать заявление о прекращении применения к нему НСЛ и подать его на одном из предприятий, например, 31 марта, а на втором — 1 апреля.
3То, что начало периода нарушения на каждом отдельном предприятии может быть разным, понятно и без дополнительных разъяснений.
Обращаем ваше внимание на то, что после подачи налогоплательщиком такого заявления с отказом от НСЛ всем предприятиям (налоговым агентам), которые предоставляли ему НСЛ, он всего лишь получает право на получение НСЛ, но оно ему будет предоставлено только после подачи им нового заявления (теперь уже о применении НСЛ) на одном из предприятий, на котором он работает. Но это ещё не всё. Для возобновления предоставления такому налогоплательщику НСЛ одного заявления мало. В соответствии с последним предложением второго абзаца п. 6.3.4 Закона об НДФЛ:
...право на применение налоговой социальной льготы к доходу налогоплательщика восстанавливается с налогового месяца, следующего за месяцем, в котором сумма такой недоплаты и штраф полностью погашаются.
Если указанное требование касается всей задолженности налогоплательщика, возникшей на всех предприятиях, на которых он работал и получал незаконно НСЛ, то как конкретное предприятие, которое получит от налогоплательщика заявление о возобновлении предоставления ему НСЛ, узнает, что налогоплательщик погасил все его задолженности по НДФЛ и штрафам на всех других предприятиях? На данном конкретном предприятии, которое получило от него заявление о возобновлении предоставления ему НСЛ, он, может, и погасил все задолженности по НДФЛ и штрафам, а вот на других, возможно, и нет. Как это узнать? Не возложат ли на предприятие ответственность за предоставление НСЛ данному налогоплательщику в месяце, когда такой налогоплательщик продолжает погашение задолженности по НДФЛ и штрафам, возникшим из-за незаконного применения НСЛ на других предприятиях? Во-первых, в п. 6.3.4 Закона об НДФЛ, безусловно, речь идет обо всей сумме задолженности налогоплательщика по НДФЛ и штрафам на всех предприятиях, незаконно предоставивших ему НСЛ. Во-вторых, и в данном случае ответственность за получение НСЛ на одном предприятии во время погашения задолженности по НДФЛ и штрафам на другом, возлагается на налогоплательщика. Так что, получив от работника заявление о прекращении применения к нему НСЛ в связи с допущенным нарушением требований Закона об НДФЛ, удерживайте с него всю сумму задолженности по НДФЛ и штрафам. После этого с месяца, следующего за месяцем окончательного погашения такой задолженности, по его заявлению можете смело вновь предоставлять ему НСЛ.
Интересная ситуация возникает, когда налогоплательщик всего лишь несколько месяцев допускает нарушение требований Закона об НДФЛ о применении НСЛ, а потом такое нарушение прекращается. Например, налогоплательщик, имеющий право на НСЛ, увольняется с предприя-тия № 1 и переходит с 01 апреля на постоянную работу на предприятие № 2. В период работы на предприятии № 1 работник пользовался НСЛ. Работник написал и передал каждому из предприятий соответствующее заявление: одному — на увольнение, а второму — о приеме на работу. Вместе с заявлением о приеме на работу предприя-тию № 2 он подал и заявление о применении НСЛ к его заработку при определении НДФЛ, подлежащего удержанию. При увольнении с предприя-тия № 1 по просьбе руководства работник дал согласие отработать на нем ещё 2 месяца на 0,5 ставки по совместительству, совершенно забыв написать заявление об отказе от НСЛ. В связи с этим в двух месяцах (апреле и мае) работник нарушил требования Закона об НДФЛ, воспользовавшись правом на НСЛ одновременно на двух предприятиях. Все последующие месяцы работник пользовался своим правом на НСЛ только на предприятии № 2. Длилось это до тех пор, пока он не получил уведомление от налоговой о допущенном нарушении. Создавшаяся ситуация вызывает вопросы не только у налогоплательщика, но и у бухгалтера. У налогоплательщика возникает вопрос о необходимости писать заявление о прекращении применения НСЛ на предприятии № 1. Ведь он на нем уже не работает и НСЛ не получает. А у бухгалтера предприятия № 1 возникают вопросы: принимать или не принимать от уволенного работника заявление о прекращении применения в отношении него НСЛ и осуществлять или не осуществлять доначисление НДФЛ и начисление штрафа такому работнику. Однозначных ответов на данные вопросы в Законе об НДФЛ нет. В нем просто не рассматривается такая ситуация. Но исходя из общих требований статьи 6 Закона об НДФЛ можно сделать следующие выводы. Заявление о прекращении применения к нему НСЛ налогоплательщик предприятию должен предоставить, так как такое прекращение применения НСЛ должно произойти в месяцах, когда он ещё работал на данном предприятии. Соответственно, бухгалтер предприятия № 1 обязан принять такое заявление от налогоплательщика и осуществить необходимое доначисление НДФЛ и начисление суммы штрафа. С какого заработка налогоплательщика осуществлять удержание доначисленных сумм НДФЛ и штрафа, если с ним уже осуществлен полный расчет при увольнении? В данном случае необходимо руководствоваться требованием последнего абзаца п. 6.5.3 Закона об НДФЛ:
Если вследствие проведения окончательного расчета с налогоплательщиком, прекращающим трудовые отношения с работодателем, возникает сумма недоплаты, превышающая сумму налогооблагаемого дохода налогоплательщика за последний отчетный период, то непогашенная часть такой недоплаты включается в состав налогового обязательства налогоплательщика по результатам отчетного налогового года.
Что означает «… включается в состав налогового обязательства плательщика налога», и каким образом бухгалтеру предприятия № 1 такое «включение» отразить в учете? Поскольку в приведенной выше цитате говорится о налоговых обязательствах налогоплательщика, а не работодателя (предприятия - налогового агента), то из этого можно сделать вывод, что никакой задолженности работника перед предприятием в результате такого перерасчета (доначисления НДФЛ и начисления суммы штрафа) не должно остаться. У на-логоплательщика остается долг перед бюджетом, и в данной ситуации предприятие не должно выполнять функцию посредника (налогового агента) по урегулированию такой задолженности. Налогоплательщик сам должен её урегулировать через годовое декларирование своих доходов. В бухгалтерском учете предприятия № 1 такой перерасчет все-таки отразить необходимо, ведь заявление от налогоплательщика получено. Отражается он обычными проводками по начислению НДФЛ и штрафа (Дт 66 Кт 641), но тут же эти проводки должны быть сторнированы. Ведь, как мы отмечали выше, в результате такого перерасчета задолженности налогоплательщика перед предприятием № 1 не должно возникнуть. Выдавать ли налогоплательщику справку о произведенном перерасчете с указанием суммы доначисленного НДФЛ и начисленной суммы штрафа? Думаю, что в этом нет необходимости.
К сожалению, автор данных строк не может подкрепить свои рекомендации ссылками на какой-либо законодательный или нормативный документ. Поэтому решать вам, действовать в аналогичной ситуации в соответствии с данными рекомендациями или нет.
Нормативная база
1. Закон об НДФЛ – Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV. 2. Приказ № 461 – Приказ Государственной налоговой администрации Украины «Об утверждении формы заявления и уведомления по вопросам получения (применения) налоговой социальной льготы, а также порядка информирования плательщиков налогов» от 30.09.2003 г. № 461. 3. ПКМУ № 2035 – Постановление Кабинета министров Украи-ны «Об утверждении Порядка подачи документов и их состав при применении налоговой социальной льготы» от 26.12.2003 г. № 2035. 4. Письмо № 26662 – Письмо Государственной налоговой администрации Украины «Относительно применения налоговой социальной льготы» от 28.12.2007 г. № 26662/7/17-0117. 5. Письмо № 5191 – Письмо ГНАУ «О рассмотрении письма» от 26.10.2007 г. № 5191/к/17-0715.
Расходы на ремонт автомобиля, попавшего в ДТП Налоговый учет Если автомобиль попал в ДТП, то перед предприятием возникает две задачи: как можно быстрее отремонтировать такой автомобиль и получить возмещение убытка от виновного лица или страховой компании, если автомобиль был застрахован....
Интернет-магазин № 22 (2.6.2008) :: Налоговый учет В прошлом номере мы рассмотрели общие требования к дистанционной торговле и один из ее видов, а именно торговлю по каталогам. В данной публикации рассмотрим «усовершенствованный» метод торговли на расстоянии — торговлю через Интернет-магазин....
