Запитання і відповіді № 19 (12.5.2008)
Ви запитали редакцію

Податок на додану вартість — Податкові зобов’язання

Відображення в обліку вартості ремонту бази відпочинку виробничим підприємством залежить від їхніх правових взаємин

Є велике виробниче підприємство. Воно має ремонтний цех і базу відпочинку для працівників підприємства та їхніх батьків. База відпочинку іноді потребує ремонту. Чи є правильною думка, що ремонтний цех цього підприємства надає послуги базі відпочинку і за п. 4.2 Закону про ПДВ на суму зарплати працівників потрібно нараховувати ПДВ як на послуги, надані невиробничій сфері?

У цьому випадку буде принциповим питання, чи є база відпочинку самостійною юридичною особою щодо виробничого підприємства, чи просто складовою частиною активів підприємства. Розглянемо обидва варіанти.

Якщо база відпочинку є самостійною юридичною особою і для проведення ремонту залучає працівників ремонтного цеху, то цілком імовірно, що передача таких робіт, послуг розглядатиметься як поставка робіт, послуг та супроводжуватиметься підписанням сторонами акта приймання-передачі робіт з ремонту із виділенням у сумі таких послуг ПДВ (за умови реєстрації платником ПДВ).

У разі коли виробниче підприємство та база відпочинку є єдиною юридичною особою, що є більш імовірним, то можливе застосування до надання ремонтних послуг базі відпочинку працівниками виробничого цеху п. 4.2 Закону про ПДВ. Зокрема, у цьому пункті зазначено: «У разі <...> здійснення операцій з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), <...> у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться до валових витрат виробництва (обігу) і не підлягають амортизації <...>, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни».

Точку зору ДПАУ з дещо подібного питання висвітлено в листі від 05.03.2008 р. №4284/7/15-0317¹: витрати на оплату праці працівників, зайнятих на роботах з ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основ­них фондів, підлягають відображенню у податковому обліку платника податку відповідно до пп. 8.7.1 Закону про прибуток. Але в самому листі йдеться про витрати на заробітну плату цих працівників з ремонту, що здійснюється для виробничих потреб. Інакше, на наш погляд, починає працювати пп. 8.1.4 Закону про прибуток: «Не підлягають амортизації та провадяться за рахунок відповідних джерел фінансування:

<...> витрати на придбання, ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих фондів».

Під терміном «невиробничі фонди» слід розуміти капітальні активи, що не використовуються у господарській діяльності платника податку.

Оскільки йдеться про витрати на оплату праці, то не варто забувати і про нарахування соціальних внесків. На нашу думку, такі нарахування є окремою складовою валових витрат згідно з пп. 5.7.1 Закону про прибуток. Проте слід пам’ятати, що йдеться про нарахування внесків на виплати, визначені саме пп. 5.6.1, в якому не сказано, що виплати мають бути пов’язані з господарською діяльністю платника податку. Головним є той факт, що це мають бути:

1) витрати на оплату праці фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з таким платником податку;

2) витрати на оплату виконаних робіт (послуг) згідно з договорами цивільно-правового характеру;

3) будь-які інші виплати у грошовій або натуральній формі, встановлені за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами закону, що регулює питання оподаткування доходів фізичних осіб).

З іншого боку, в запитанні йдеться про ремонт невиробничої будівлі. А згідно з пп. 5.2.1 Закону про прибуток до складу ВВ відносяться тільки витрати, пов’язані із господарською діяльністю підприємства. Тож, найімовірніше, суми такої заробітної плати та нарахувань на такі виплати слід відносити за рахунок прибутку підприємства без амортизації таких витрат (без відображення у складі валових). На вартість робіт ремонтного цеху, наданих базі відпочинку (невиробничому об’єкту), за п. 4.2 Закону про ПДВ слід нарахувати ПДВ виходячи зі звичайних цін.

¹ Див. «Дебет-Кредит» №11/2008.

Юлія КЛОВСЬКА, «Дебет-Кредит»

Суму ПДВ, нараховану при умовному продажу, не можна віднести до ВВ

Ліквідується підприємство — платник ПДВ. На товарні залишки нараховується ПДВ, тобто відбувається умовний продаж товарів.
Чи можна віднести цю суму ПДВ до ВВ?

Згідно з останнім абзацом п. 9.8 Закону про ПДВ, платник податку, в обліку якого на день анулювання реєстрації платником ПДВ є товарні залишки або основні фонди, стосовно яких було нараховано податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, зобов’язаний визнати умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх ПЗ за наслідками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання платником ПДВ.

Оскільки товарні залишки та основні фонди є об’єктом обкладення ПДВ, то на суму такого умовного продажу виписується податкова накладна, де у графі 3 «Номенклатура поставки товарів (послуг) продавця» зазначається перелік усіх товарних залишків та основних фондів, що є на балансі особи на момент анулювання реєстрації платника ПДВ. А на оригіналі такої податкової накладної згідно з п. 8 Порядку №165 робиться позначка, наприклад «Визнання умовного продажу при анулюванні реєстрації платника податку на додану вартість».

Сума податкового зобов’язання за умовним продажем у загальному порядку включається до рядка 1 колонки Б декларації з ПДВ зі сплатою таких ПЗ за підсумками звітного періоду.

Такі податкові зобов’язання з ПДВ не є складовою частиною валових витрат підприємства. Адже валовими витратами підприємства, відповідно до п. 5.1 Закону про прибуток, є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, що здійснюються як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. Об’єктний склад ВВ підприємства визначено ст. 5 Закону про прибуток. Сплачені підприємством податкові зобов’язання не є валовими витратами підприємства.

Юлія КЛОВСЬКА, «Дебет-Кредит»

Незавершене виробництво та матеріали при скасуванні Свідоцтва платника ПДВ підлягають умовному продажу

Чи всі залишки ТМЦ підлягають обкладенню ПДВ при анулюванні свідоцтва платника ПДВ? У Законі про ПДВ написано: «товари й основні засоби». А незавершене виробництво і матеріали?

Згідно з останнім абзацом п. 9.8 Закону про ПДВ, «платник податку, в обліку якого на день анулювання реєстрації знаходяться товарні залишки або основні фонди, стосовно яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, зобов’язаний визнати умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх податкових зобов’язань за наслідками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання». Далеко не в усіх випадках алгоритм розрахунку виконується без проблем.

Під терміном «товар», який визначено п. 1.6 Закону про прибуток, маються на увазі всі матеріальні активи СГД. Своєю чергою, матеріальними активами визнаються основні фонди та оборотні активи у будь-якому вигляді. Доходимо висновку, що незавершене виробництво та матеріали належать до товарних залишків, тож умовного продажу не уникнути.

Що таке «умовний продаж» за п. 9.8 Закону про ПДВ? Загалом це зменшення податкового кредиту з ПДВ (який визнавався у минулому або поточному звітному періоді) за рахунок збільшення податкових зобов’язань на товарні залишки платника із застосуванням звичайної ціни, у період анулювання¹.

¹При анулюванні реєстрації останнім податковим періодом вважається період, який розпочинається з дня, наступного за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем такого анулювання (п. 9.8 Закону про ПДВ).

На сьогодні визначення терміна «незавершене виробництво» у законодавстві немає. Тому, керуючись лише логікою, можна дійти висновку, що до незавершеного виробництва належать витрати на основне виробництво (готову продукцію), виготовлення напівфабрикатів. Але серед таких витрат може бути оплата вартості сировини або послуг особам, які не зареєстровані платниками ПДВ. І витрати на заробітну плату працівників також входять до вартості напівфабрикатів. Отже, застосовувати звичайну ціну загалом буде некоректно. Слід аналізувати складову незавершеного виробництва та здійснювати умовний продаж тільки щодо придбаних з ПДВ запасів.

Щодо умовного продажу залишків незавершеного виробництва, то, на наш погляд, треба застосовувати не звичайну ціну таких залишків, а лише нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ на матеріальну складову і визнавати ті суми податку, які були відображені у складі ПК у минулому.

Підтвердженням нашого висновку може бути позиція податківців стосовно визнання балансової вартості запасів у незавершеному виробництві при веденні обліку приросту (убутку) за п. 5.9 Закону про прибуток. І ця позиція доволі лояльна та логічна: «Податковий облік запасів ведеться без урахування витрат, що понесені платником податку в цілях, не пов’язаних з придбанням таких запасів (витрат на оплату праці, відрахувань на соціальні заходи, амортизації тощо)» (лист ДПАУ від 29.01.2007 р. №1564/7/15-0217² див. у «ДК» №6/2007).

² Хоча таку позицію податківці займали не завжди (див. лист ДПАУ від 23.02.2000 р. №896/6/15-1116, який роз’яснює протилежну думку, у «ДК» №16/2000).

Олена Водоп’янова, «Дебет-Кредит»

При передачі замовником матеріалів виконавцю ремонту офісу ПЗ з ПДВ у замовника не виникає

Підприємство закупило будівельні матеріали. Надалі ці матеріали використовувалися для ремонту офісного приміщення, який виконувало підприємство-підрядчик. Йому і були передані матеріали. Чи виникає у підприємства-замовника під час передачі таких будівельних матеріалів податкове зобов’язання з ПДВ?

Ні, не виникає. Адже згідно з Законом про ПДВ податкове зобов’язання виникає у платника податку при передачі активів, яка передбачає перехід права власності на останні, або у випадку коли активи використовуватимуться підрядником у його власній діяльності. Передача будівельних матеріалів підприємством-замовником підприємству-виконавцю для виконання останнім певних робіт для замовника і з матеріалів замовника має бути обумовлена договором. Також там мають бути обумовлені і норми використання матеріалів. Передачу будівельних матеріалів варто засвідчити актом приймання-передачі, оформленим належним чином. Також треба отримати від підрядчика довіреність на отримання цінностей. Після закінчення робіт підрядчик зобов’язаний надати замовникові звіт про використання матеріалу та повернути його залишок, якщо такий буде (див. ст. 840 ЦКУ). Передача матеріалів не вплине на податковий облік ні замовника, ні підрядчика. Причому якщо матеріали є на залишку на кінець звітного періоду, то у підприємства-замовника вони потраплятимуть до перерахунку приросту/убутку за п. 5.9 Закону про прибуток. У бухгалтерському обліку підрядчик повинен відобразити вартість таких матеріалів, отриманих для виконання ремонтних робіт, на позабалансовому рахунку 022 «Матеріали, прийняті для переробки».

Ганна Бикова, «Дебет-Кредит»

Оподаткування будівельних робіт, виконаних нерезидентом

Нерезидент надає послугу з будівництва торгового центру. Які податкові зобов’язання виникають на момент приймання акта передачі?

У зв’язку з тим, що у запитанні не уточнено, кому надає послуги нерезидент, а саме: генпідрядній організації чи безпосередньо забудовнику, зупинимося на кожному варіанті окремо.

Оскільки будівництво торгового центру нині коштує понад 1 млн грн, розглянемо оподаткування платників на загальній системі оподаткування.

Облік у замовника будівництва

Валові витрати у замовника будівництва торгового центру не виникають. Лише після здачі в експлуатацію об’єкта будівництва нарахована амортизація зменшить оподатковуваний дохід підприємства.

Податковий кредит. Для виконання будівельних робіт на території України нерезидент повинен мати будівельну ліцензію, для чого слід зареєструвати хоча б представництво. І оскільки навряд чи обсяг оподатковуваних операцій у будівництві становитиме менше 300000 грн, обов’язкової реєстрації платником ПДВ не уникнути. Тобто у забудовника не буде жодних проблем з отриманням податкового кредиту.

Платники податку, отримуючи послуги згідно з пп. 7.4.1 Закону про ПДВ, мають право на віднесення покупцем зазначеної у податковій накладній суми податку до податкового кредиту. Нагадаємо, що вона відображатиметься в рядку 12.4 декларації з ПДВ, збільшуючи податковий кредит забудовника.

Облік у будівельної організації — генпідрядника

Валові витрати. Якщо будівельний контракт не планується завершити раніше ніж через 9 місяців з моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (попередньої оплати), на практиці у податковому обліку зазвичай застосовується п. 7.10. Закону про прибуток (виконання довгострокових контрактів). Чинне законодавство надає низку пільг для виконавців довгострокових договорів (контрактів). Зокрема, зі сплати податку на прибуток та податку на додану вартість.

Виконавець довгострокового контракту самостійно визначає доходи і витрати, нараховані (понесені) протягом звітного періоду у зв’язку з виконанням такого довгострокового договору (контракту), використовуючи оціночний коефіцієнт його виконання.

Згідно з пп. 7.10.4 Закону про прибуток оціночний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контракту) визначається як співвідношення суми фактичних витрат звітного періоду до суми загальних витрат, що плануються виконавцем при виконанні довгострокового контракту.

Обкладення ПДВ. Витрати і доходи, понесені (нараховані) виконавцем довгострокового договору (контракту) протягом звітного періоду, включаються до складу валових витрат або валових доходів такого виконавця за наслідками такого періоду в сумах, визначених підпунктами 7.10.5 та 7.10.6 Закону про прибуток. Тобто за умови дотримання вказаних законодавчих норм датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ буде дата збільшення валових доходів такого виконавця (див. лист ДПАУ від 01.10.2003 р. №8193/6/15-2415-26).

Облік у нерезидента

Облік ПДВ. Оскільки будівельна діяльність підлягає ліцензуванню, то нерезидент повинен отримати будівельну ліцензію. А згідно зі ст. 10 Закону про ліцензування до заяви на видачу ліцензії додається копія свідоцтва про державну реєстрацію суб’єкта господарської діяльності. Тобто уникнути статусу резидента іноземній компанії не вийде, і надані послуги вже не будуть імпортованими і оподатковуватимуться за ставкою 20%.

Якщо нерезидент має на території України зареєстроване представництво, маємо ту саму ситуацію: виконання будівельних робіт нерезидентом здійснюється на митній території України та обкладається ПДВ за ставкою 20% (п. 6.5 Закону про ПДВ). Відповідальним за нарахування податкового зобов’язання при імпорті послуг є представництво нерезидента (п. 10.1 Закону про ПДВ).

Обкладення податком на прибуток. За умови реєстрації на території України як СПД обкладення податком на прибуток доходів нерезидента, а також його представництв в Україні здійснюється в загальному порядку (за ставкою 25%).

Якщо будівельний контракт планується завершити не раніше ніж через 9 місяців, то нерезидент або його представництво може обрати такий особливий порядок оподаткування, як довгостроковий контракт (п. 7.10 Закону про прибуток). У такому разі облік його доходів та витрат відбуватиметься так само, як описано вище у варіанті обліку генпідрядника.

Богдана АНДРУЩАК, «Дебет-Кредит»

Права на використання земельної ділянки як внесок у спільну діяльність обкладають ПДВ

При укладенні договору про спільну діяльність на основі об’єднання вкладів учасників (простого товариства) передбачено, що вкладом учасника №1 — державного підприємства є права на використання земельної ділянки з метою будівництва. Земельна ділянка належить цьому учаснику на праві постійного користування та відображена у балансі на субрах. 101 «Земельні ділянки». У Звіті про оцінку вартості майна для подальшого визначення внеску у спільну діяльність, зробленому незалежним експертом, зазначається вартість права користування земельною ділянкою, як нематеріального активу. Чи є такий внесок об’єктом обкладення ПДВ та чи виникає в учасника №1 валовий дохід? Адже відчуження земельної ділянки не відбувається і права користування, як нематеріального активу, на балансі підприємства немає.

Пунктом 2 ст. 1130 ЦК передбачено, що спільна діяльність може здійснюватися на основі об’єднання вкладів учасників (просте товариство), а в п. 1 ст. 1133 ЦК зазначається, що вкладом учасника вважається все те, що він вносить у спільну діяльність (спільне майно), у т. ч. кошти, інше майно, професійні та інші знання, навички та вміння, а також ділова репутація і ділові зв’язки.

Тобто має місце передача об’єктів цивільних прав (майна) від одного учасника до іншого, яка спричинює відповідні податкові наслідки у сторін.

У цьому випадку вкладом учасника №1 у спільну діяльність є право на використання земельної ділянки (з метою будівництва), яка належить йому на праві постійного користування.

Згідно з пп. 7.7.6 Закону про прибуток, з метою оподаткування господарські відносини між учасниками спільної діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів.

У п. 12 Порядку ведення податкового обліку результатів спільної діяльності на території України без створення юридичної особи, затвердженого наказом ДПАУ від 30.09.2004 р. №571, зазначено: якщо платник податку — учасник спільної діяльності передає товари (результати робіт, послуг) з метою їх подальшого використання у такій діяльності, то така передача відображається у податковому обліку цього платника у порядку, встановленому для продажу відповідних товарів (результатів робіт, послуг).

Будь-які інші операції з передачі коштів або товарів (результатів робіт, послуг) між учасниками спільної діяльності відображаються у податковому обліку таких учасників у порядку, установленому законодавством з питань оподаткування.

Згідно з п. 1.31 Закону про прибуток, до продажу результатів робіт (послуг) належать будь-які операції цивільно-правового характеру з надання результатів робіт (послуг), права на користування або на розпоряджання товарами, у т. ч. нематеріальними активами та іншими, ніж товари, об’єктами власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Таким чином, внесок підприємства у спільну діяльність у вигляді права на користування земельною ділянкою належить до операцій продажу, тож у підприємства виникає валовий дохід.

Щодо нарахування ПДВ, то у п. 1.2 Закону про ПДВ спільна діяльність прямо визначена як окрема особа. Облік результатів спільної (сумісної) діяльності веде платник податку, уповноважений на це іншими сторонами, згідно з умовами договору, окремо від обліку своїх господарських результатів.

З метою оподаткування господарські відносини між учасниками спільної (сумісної) діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів.

У пп. 3.2.8 Закону про ПДВ зазначено: при здійсненні спільної (сумісної) діяльності передача товарів (робіт, послуг) на баланс платника податку, уповноваженого договором вести облік результатів такої спільної діяльності, вважається поставкою таких товарів (робіт, послуг). А згідно з п. 1.4 Закону про ПДВ, до поставки послуг належать будь-які операції цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, права на користування або розпорядження товарами, у т. ч. нематеріальними активами, а також з поставки будь-яких інших ніж товари, об’єктів власності за компенсацію, а також операції з безоплатного виконання робіт, надання послуг.

Згідно з пп. 3.1.1 Закону про ПДВ, об’єктом оподаткування є операції з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України. Таким чином, операція з поставки активів спільної діяльності (права на користування земельною ділянкою) одному з учасників такої спільної діяльності, який уповноважений вести податковий облік спільної діяльності, є об’єктом обкладення податком на додану вартість.

Валерія Шабельська,
головний державний податковий інспектор ДПІ у Деснянському районі м. Києва

версія для друку

відправити поштою

написати редактору

Наступна стаття:		На початок статті

Податок на додану вартість — Податковий кредит
Ви запитали редакцію
ПК слід відкоригувати у звітному періоді повернення коштів від постачальника
Наше підприємство здійснило у 2005 р. передоплату. На дату передоплати було отримано податкову накладну. У 2007 р. передоплату нам повернули, але підприємство-постачальник на....

В рубриці:

Запитання і відповіді
№ 26 (30.6.2008) :: Ви запитали редакцію
Тематичний посторінковий перелік публікацій випусків поліграфічного видання бухгалтерського тижневика "Дебет-Кредит" (розділ "Запитання і відповіді") за 2-й квартал 2008-го року...

Розмір орендної плати за земділянку можна переглядати тільки з дати нової нормативної грошової оцінки
№ 23 (9.6.2008) :: Ви запитали редакцію
При введенні в експлуатацію об’єкта будівництва змінився коефіцієнт функціонального призначення земельної ділянки. З якого моменту треба перерахувати розмір орендної плати за земельну ділянку: з моменту введення в експлуатацію комплексу чи з дати отриманн...